Займ не сотруднику

  • автор:

Поскольку денежные средства не были получены вами в качестве оплаты за товары (работы, услуги), а являлись суммой займа, данная сумма не является доходом ИП, подлежащим налогообложению.

Однако в связи с тем, что заем беспроцентный, у ИП № 1 возникает доход в виде экономии на процентах, ведь ИП № 1 этих процентов не платит. Такой доход для целей налогообложения признается доходом в виде материальной выгоды и облагается налогом на доходы физических лиц. Данному виду доходов посвящена ст. 212 Налогового кодекса РФ (далее – НК РФ).

Так, в соответствии с пп. 1 п. 1 вышеуказанной статьи экономия на процентах признается доходом в виде материальной выгоды в случае, если заемщик и займодавец являются взаимозависимыми лицами (на основании пп. 3 п. 1 ст. 20 НК РФ для целей налогообложения супруги являются взаимозависимыми лицами).

Налоговая база в данном случае рассчитывается как превышение суммы процентов, исчисленной исходя из двух третьих ставки рефинансирования Банка России, над суммой процентов по договору (см. п. 2 ст. 212 НК РФ).

Ставка налога на доходы физических лиц при этом установлена п. 2 ст. 224 НК РФ и составляет 35%.

Для кого (для каких случаев): НКО выдала заём сотрудникам, а не должна была этого делать.

Сила документа: Постановление Арбитражного Суда Округа РФ

Схема ситуации: Некоммерческая Организация – Частное Образовательное Учреждение выдала своим Учредителю и Директору процентные денежные займы. Как своим людям под 6% годовых. А почему бы и не порадеть о своих людях. А то Организация некоммерческая. Хоть займом поддержать трудную жизнь Директора и Учредителя совсем Некоммерческой Организации.

Областное Управление Минюста, проводя проверку деятельности Некоммерческой Организации заметило этот заём. Выдачу займа сразу посчитали нарушением законодательства. Оно и понятно – выдача денежных процентных займов сотрудникам учреждения является предпринимательской деятельностью, нецелевым расходованием денежных средств. Проверяющие выдали Некоммерческой Организации (НКО) предупреждение об устранении нарушений.

А что такое устранить? Это значит Учредитель и Директор должны вернуть полученные займы в кассу или на расчётный счёт НКО. Причём, наверное, сразу.

НКО не согласилась с таким поворотом проверки и решила обжаловать предупреждение в суде. Что характерно суд первой инстанции поддержал НКО.

Суд первой инстанции исходил из того, что деньги, выданные в заём, выданы не просто так – на ветер. Директор и Учредитель вернут деньги в сроки, указанные в договоре займа. И вернут с процентами. Следовательно, предоставление денежных средств в заём, по сути своей, не является расходованием денежных средств. НКО предоставляло займы своим Учредителю и Директору. Займы выдавались строго внутри НКО, а не куда-то на сторону. Поэтому нельзя считать этот эпизод профессиональной деятельностью по предоставлению потребительских займов или предпринимательской деятельностью.

Однако вторая и третья инстанции с таким выводом не согласились. НКО может заниматься деятельностью, приносящей доход. Но такая деятельность, во-первых, должна служить целям, ради которых НКО создана и соответствовать указанным целям. А во-вторых, такая деятельность может осуществляться только при условии ее отражения в Уставе НКО.

Суд установил, что деятельность НКО по выдаче процентных займов не предусмотрена Уставом НКО ни в качестве вида деятельности, ни в качестве приносящей доход деятельности. Областное Управление Минюста выдало предупреждение НКО правомерно.

И надо отметить, что за невыполнение законного предписания надзорного органа, НКО и ее должностное лицо были привлечены к административной ответственности по части 1 статьи 19.5 КоАП РФ. Руководителю штраф – от одной тысячи до двух тысяч рублей или дисквалификация на срок до трех лет. Юридическому лицу – штраф от десяти тысяч до двадцати тысяч рублей. Видимо ещё и поэтому НКО пошла в суд, да ничего не вышло.

Выводы и Возможные проблемы: Займы работникам НКО можно выдавать только если: А) Это служит целям, ради которых организация создана; Б) Сама возможность выдачи займа отражена в Уставе. В остальных случаях возможны неблагоприятные последствия. Строка для поиска в КонсультантПлюс: «Выдача займов сотрудникам организации».

Цена вопроса: Досрочный возврат займов и штрафы.

Где посмотреть документы: КонсультантПлюс, Судебная Практика: ПОСТАНОВЛЕНИЕ АРБИТРАЖНОГО СУДА ПОВОЛЖСКОГО ОКРУГА ОТ 29.11.2019 N Ф06-53959/2019 ПО ДЕЛУ N А06-951/2019

Подготовлена ООО «Инженеры информации» и Центром Правовой Информации «ЭКСПЕРТ» с использованием материалов систем Консультант Плюс

Выдача займов сотрудникам организации

Организация предоставляет беспроцентный заем сотруднику сроком на 6 месяцев через кассу организации. Заем не является целевым. Возврат займа будет осуществляться частями. Как определяется налоговая база для целей обложения НДФЛ? Кто и в какие сроки уплачивает НДФЛ? Каков порядок бухгалтерского и налогового учета данной операции?

22 июля 2020

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
В настоящее время доход в виде материальной выгоды необходимо определять (рассчитывать) на последнее число каждого месяца пользования займом.
Организация в отношении НДФЛ с дохода в виде материальной выгоды от экономии на процентах признается налоговым агентом и обязана удержать исчисленные суммы налога при ближайшей выплате сотруднику доходов в денежной форме (например, заработной платы), а также перечислить налог в бюджет не позднее рабочего дня, следующего за днем выплаты такого дохода.
Пример расчета налога и порядок бухгалтерского учета приведены в данной консультации.

Обоснование вывода:

НДФЛ

Прежде всего отметим, что непосредственно сумма полученного сотрудником беспроцентного займа, подлежащая возврату заимодавцу, не образует у заемщика экономической выгоды — дохода, признаваемого объектом обложения НДФЛ (п. 1 ст. 807, п. 1 ст. 810 ГК РФ, п. 1 ст. 41, ст. 209 НК РФ, п. 1 обзора Президиума Верховного Суда РФ от 21.10.2015).
Особенности определения налоговой базы по НДФЛ при получении доходов в виде материальной выгоды установлены ст. 212 НК РФ (п. 1 ст. 210 НК РФ). Так, согласно пп. 1 п. 1 ст. 212 НК РФ, если иное не предусмотрено этим подпунктом, доходом налогоплательщика, полученным в виде материальной выгоды, является материальная выгода от экономии на процентах за пользование заемными (кредитными) средствами, полученными от организаций или индивидуальных предпринимателей (за некоторыми исключениями).
При этом с 1 января 2018 года материальная выгода, полученная от экономии на процентах за пользование налогоплательщиком заемными (кредитными) средствами (не подпадающая под исключения), признается доходом налогоплательщика, полученным в виде материальной выгоды, только при соблюдении в отношении такой экономии хотя бы одного из следующих условий:
— соответствующие заемные (кредитные) средства получены налогоплательщиком от организации или индивидуального предпринимателя, которые признаны взаимозависимым лицом налогоплательщика либо с которыми налогоплательщик состоит в трудовых отношениях;
— такая экономия фактически является материальной помощью либо формой встречного исполнения организацией или индивидуальным предпринимателем обязательства перед налогоплательщиком, в том числе оплатой (вознаграждением) за поставленные налогоплательщиком товары (выполненные работы, оказанные услуги).
Это значит, что с 01.01.2018 в случае несоответствия указанным выше условиям при получении физическим лицом от организации беспроцентного займа дохода в виде материальной выгоды, полученной от экономии на процентах за пользование заёмными средствами, у него не возникает (письма Минфина России от 05.02.2019 N 03-04-05/6369, от 22.03.2018 N 03-04-05/18133, от 06.02.2018 N 03-04-06/6884).
Поскольку в анализируемой ситуации речь идет о сотруднике организации, условие для признания дохода в виде материальной выгоды выполняется.
Определение налоговой базы при получении сотрудником дохода в виде материальной выгоды от экономии на процентах, исчисление, удержание и перечисление НДФЛ с него осуществляются организацией-заимодавцем как налоговым агентом (п. 2 ст. 212, п.п. 1, 2 ст. 226 НК РФ).
Как установлено пп. 7 п. 1 ст. 223 НК РФ, дата фактического получения дохода в виде материальной выгоды, полученной от экономии на процентах при получении заемных средств, определяется как последний день каждого месяца в течение срока, на который были предоставлены заемные средства. Именно на эту дату налоговый агент должен исчислять НДФЛ по ставке 35% с налоговой базы, определенной в порядке, установленном п. 2 ст. 212 НК РФ. Обращаем внимание, что налоговая база по НДФЛ в отношении таких доходов, равно как и сумма НДФЛ, определяется отдельно от налоговой базы по доходам, в отношении которых установлены иные налоговые ставки, например ставка 13% (п. 2 ст. 210, п. 2 ст. 224, п. 3 ст. 226 НК РФ).
В соответствии с пп. 1 п. 2 ст. 212 НК РФ налоговая база по доходам в виде рассматриваемой материальной выгоды по рублевым займам определяется как превышение суммы процентов за пользование заемными средствами, исчисленной исходя из двух третьих действующей ставки рефинансирования, установленной ЦБ РФ на дату фактического получения налогоплательщиком дохода, над суммой процентов, исчисленной исходя из условий договора*(1).
Таким образом, при предоставлении сотруднику беспроцентного рублевого займа формула для ежемесячного расчета дохода в виде материальной выгоды (налоговой базы) для целей НДФЛ будет выглядеть следующим образом:

МВ = СЗ х (СРцб х 2/3 — 0) х ДНз / ДНг,

где
МВ — материальная выгода (руб.) за соответствующий месяц;
СЗ — сумма займа (руб.) по договору;
СРцб — ставка рефинансирования ЦБ РФ (ключевая ставка Банка России) на дату расчета дохода в виде материальной выгоды (в процентах годовых)*(2);
ДНз — количество календарных дней в периоде начисления процентов — пользования займом (в соответствующем месяце налогового периода);
ДНг — количество дней в календарном году (365 или 366).
В таком порядке налоговый агент рассчитывает доход налогоплательщика в виде материальной выгоды на конец каждого месяца налогового периода до даты погашения займа. С рассчитанного дохода производится исчисление суммы НДФЛ, подлежащей удержанию у сотрудника.
Приведем условный пример с исходными данными:
— сумма беспроцентного займа — 100 000 рублей,
— по договору заемные средства предоставлены сотруднику на 6 месяцев (с 1 июля по 31 декабря 2020 года),
— с 22 июня 2020 года ключевая ставка ЦБ РФ составляет 4,5% (информация Банка России от 19.06.2020),
— 10 августа 2020 года сотрудник частично погасил задолженность по договору займа на сумму 10 000 руб.
Определим доход в виде материальной выгоды и соответствующую сумму налога, к примеру, на последнее число июля и августа 2020 года:
— на 31 июля — доход = 254,10 руб. (100 000 руб. х 4,5% х 2/3 х 31/366); исчисленный НДФЛ, подлежащий удержанию, = 89 руб. (254,10 руб. х 35%);
— на 31 августа доход = 236,89 руб. (100 000 руб. х 4,5% х 2/3 х 10/366 + (100 000 руб. 10 000 руб.) х 4,5% х 2/3 х 21/366); исчисленный НДФЛ, подлежащий удержанию, = 83 руб. (236,89 руб. х 35%).
В аналогичном порядке рассчитывается материальная выгода и налог за каждый месяц пользования займом. Для расчета НДФЛ также можно воспользоваться Калькулятором НДФЛ с материальной выгоды от экономии на процентах при получении кредитов (займов) в рублях (с 1 января 2016 г.) (подготовлен экспертами компании ГАРАНТ).
В силу п. 4 ст. 226 НК РФ налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате с учетом особенностей, установленных настоящим пунктом. Так, при получении налогоплательщиком дохода в виде материальной выгоды удержание исчисленной суммы налога производится за счет любых доходов, выплачиваемых налоговым агентом налогоплательщику в денежной форме. При этом удерживаемая сумма налога не может превышать 50% суммы выплачиваемого дохода в денежной форме. То есть удержать исчисленный с материальной выгоды НДФЛ налоговый агент должен при выплате любого денежного дохода (но с учетом указанного ограничения по размеру удержания), например при ближайшей выплате заработной платы. Перечислить удержанную сумму налога необходимо не позднее дня, следующего за днем выплаты налогоплательщику дохода (за счет которого фактически был удержан НДФЛ с материальной выгоды) (п. 6 ст. 226 НК РФ).
Напомним, что уплата налога за счет средств налоговых агентов не допускается, за исключением случаев доначисления (взыскания) налога по итогам налоговой проверки при неправомерном неудержании (неполном удержании) налога налоговым агентом (п. 9 ст. 226 НК РФ).
При невозможности в течение налогового периода удержать у налогоплательщика исчисленную сумму налога налоговый агент обязан в срок не позднее 1 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом, в котором возникли соответствующие обстоятельства, письменно сообщить налогоплательщику и налоговому органу по месту своего учета о невозможности удержать налог, о суммах дохода, с которого не удержан налог, и сумме неудержанного налога (п. 5 ст. 226 НК РФ).

Бухгалтерский учет

Денежные средства, переданные заемщику по договору займа, а также возвращенные заемщиком, в бухгалтерском учете заимодавца не признаются расходами и доходами организации (п. 3 ПБУ 10/99 «Расходы организации», п. 3 ПБУ 9/99 «Доходы организации»).
Предоставленные организацией займы, соответствующие критериям, перечисленным в п. 2 ПБУ 19/02 «Учет финансовых вложений», принимаются к учету в качестве финансовых вложений (п. 3 ПБУ 19/02). Выданный заем организация может учесть в качестве финансового вложения при условии, что она получит по нему проценты. Беспроцентный заем не подпадает под определение финансового вложения.
В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н (далее — Инструкция), для обобщения информации о расчетах с работниками организации по предоставленным им займам предназначен счет 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям», субсчет «Расчеты по предоставленным займам».
Таким образом, сумма предоставленного беспроцентного займа работнику отражается по дебету счета 73, субсчет «Расчеты по предоставленным займам» и по кредиту счетов 51 «Расчетные счета» или 50 «Касса».
В рассматриваемой ситуации в бухгалтерском учете организации найдут отражение следующие записи:
На дату выдачи займа:
Дебет 73, субсчет «Расчеты по предоставленным займам» Кредит 50
— выданы денежные средства работнику по договору беспроцентного займа.
На дату погашения займа работником:
Дебет 50 (51) Кредит Дебет 73, субсчет «Расчеты по предоставленным займам»
— получены от работника денежные средства в счет погашения займа.
На последний день каждого месяца пользования заемными денежными средствами, а также на день окончательного погашения сотрудником задолженности по договору займа:
Дебет 70 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДФЛ»
— удержана у работника сумма НДФЛ с материальной выгоды.

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:
— Энциклопедия решений. Договор беспроцентного займа;
— Энциклопедия решений. НДФЛ с материальной выгоды от экономии на процентах при получении кредитов (займов);
— Энциклопедия решений. Применение ККТ при расчетах по займам;
— Энциклопедия решений. Заполнение 6-НДФЛ при получении дохода в виде материальной выгоды, полученной от экономии на процентах за пользование заемными (кредитными) средствами;
— Энциклопедия решений. Заполнение 2-НДФЛ при получении дохода в виде материальной выгоды, полученной от экономии на процентах за пользование заемными (кредитными) средствами;
— Энциклопедия решений. Невозможность удержания НДФЛ налоговым агентом из доходов налогоплательщика;
— Примерная форма договора займа беспроцентного (между работником и работодателем) (подготовлено экспертами компании ГАРАНТ);
— Вопрос: Заполнение 6-НДФЛ в отношении доходов в натуральной форме и материальной выгоды (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, май 2020 г.);
— Вопрос: Доходы получены при заключении беспроцентных договоров займа между юридическим лицом (займодавец) и физическими лицами, не работающими в организации (заемщики). Других доходов у физических лиц нет. Возможности удержать налог нет. Как должна быть заполнена форма 6-НДФЛ при получении физическими лицами дохода в виде материальной выгоды? Как правильно заполнить строки разделов 1 и 2 формы 6-НДФЛ в этом случае? Как заполнить форму, если один из физических лиц внес сумму налога, исчисленную с полученной им материальной выгоды, в кассу юридического лица в конце года, например, 29.12.2018? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, апрель 2019 г.);
— Вопрос: Допустимо ли заключение беспроцентных договоров займа между аффилированными компаниями (по признаку единственного участника) без риска доначисления налога на прибыль (местом регистрации всех сторон договора беспроцентного займа является РФ)? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, июль 2019 г.).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Цориева Зара

Ответ прошел контроль качества

25 июня 2020 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.

Налоговый учет у организации – заемщика

Несмотря на то, что использование беспроцентных займов допускается законом, у организаций, которые заключают такие договора, могут возникнуть определенные проблемы, связанные с исчислением налога на прибыль. Касается это организаций, выступающих по договору беспроцентного займа в качестве заемщиков, к которым налоговые органы предъявляют претензии по поводу экономии на процентах за использование заемных средств.

Сумма самого беспроцентного займа не попадает под налогообложение, так как на основании подпункта 10 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса Российской Федерации (далее НК РФ) в целях налогообложения не учитываются следующие доходы:

«В виде средств или иного имущества, которые получены по договорам кредита или займа (иных аналогичных средств или иного имущества независимо от формы оформления заимствований, включая ценные бумаги по долговым обязательствам), а также средств или иного имущества, которые получены в счет погашения таких заимствований».

А вот в отношении неначисленных процентов, позиция налоговых органов была следующая: у организации, получающей беспроцентный заем, возникает налогооблагаемая база по налогу на прибыль в виде суммы экономии на процентах. Аргументировали свою позицию работники МНС тем, что получение организацией займа следует рассматривать как оказание ей финансовой услуги, причем в данном случае, эта услуга считается безвозмездной, так как при предоставлении беспроцентного займа проценты не начисляются. А затем, обращаясь к пункту 8 статьи 250 НК РФ, согласно которой внереализационными доходами налогоплательщика признаются доходы:

«В виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав, за исключением случаев, указанных в статье 251 настоящего Кодекса.

При получении имущества (работ, услуг) безвозмездно оценка доходов осуществляется исходя из рыночных цен, определяемых с учетом положений статьи 40 настоящего Кодекса, но не ниже определяемой в соответствии с настоящей главой остаточной стоимости — по амортизируемому имуществу и не ниже затрат на производство (приобретение) — по иному имуществу (выполненным работам, оказанным услугам). Информация о ценах должна быть подтверждена налогоплательщиком — получателем имущества (работ, услуг) документально или путем проведения независимой оценки».

Таким образом, у организации-заемщика, при получении беспроцентного займа возникает внереализационный доход в виде безвозмездно полученной услуги.

Косвенным подтверждением своей позиции налоговые органы считают и положения подпункта 15 пункта 3 статьи 149 НК РФ, в которой указано, что для целей НДС предоставление займа считается финансовой услугой.

Некоторые работники налоговых органов пытаются даже доказать, что при использовании беспроцентного займа у организации возникает материальная выгода, ссылаясь при этом на положения статьи 212 НК РФ.

Исходя из всего этого, налоговые органы настаивают на том, что организация — заемщик должна рассчитать сумму неуплаченных процентов по ставке рефинансирования ЦБ РФ, и подвести ее под налогообложение по налогу на прибыль.

Нужно сказать, что такая позиция работников МНС более чем спорна. Приведем доводы, на основании которых налогоплательщик может доказать, что при получении беспроцентного займа у него не возникает обязанности включать в налоговую базу по налогу на прибыль сумму неначисленных процентов.

Сначала приведем доводы, по которым предоставление займа нельзя считать финансовой услугой в целях налогообложения прибыли.

Обратимся к понятию «услуга», установленному налоговым законодательством. Оно закреплено в пункте 5 статьи 38 НК РФ:

«Услугой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности».

Как видим, в данном определении содержится один из обязательных признаков услуги: реализация результатов деятельности. В отношении беспроцентных займов этот признак не соблюдается, так как деятельность заимодавца завершается в тот момент, когда заем передан, а заемщик потребляет результаты деятельности лишь после ее окончания. Поэтому считать беспроцентный заем финансовой услугой в целях налогообложения нельзя.

Нельзя отнести беспроцентный заем и к безвозмездно полученному имуществу. В соответствии с пунктом 2 статьи 248 НК РФ:

«Для целей настоящей главы имущество (работы, услуги) или имущественные права считаются полученными безвозмездно, если получение этого имущества (работ, услуг) или имущественных прав не связано с возникновением у получателя обязанности передать имущество (имущественные права) передающему лицу (выполнить для передающего лица работы, оказать передающему лицу услуги)».

Однако по договору займа у стороны, получающей заемные средства, возникают обязанности по возврату полученного имущества. Напомним, что в соответствии с пунктом 1 статьи 807 ГК РФ:

«По договору займа одна сторона (займодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить займодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества.

Договор займа считается заключенным с момента передачи денег или других вещей».

То есть, в отношении договора займа, положения статьи 248 НК РФ не выполняются, следовательно, предоставление беспроцентного займа нельзя признать безвозмездно полученным имуществом.

Безосновательным является и утверждение налоговых органов, что получение беспроцентного займа предполагает получение материальной выгоды субъектом хозяйственной деятельности.

Дело в том, что понятие «материальная выгода» определено только по отношению к физическим лицам. Глава 23 НК РФ содержит прямое указание на материальную выгоду, но данное понятие используется при определении налога на доходы физических лиц. В главе же 25 «Налог на прибыль организаций» какого-либо упоминания о материальной выгоде в виде экономии на процентах нет. А проводить аналогию между совершенно двумя разными налогами, а именно, НДФЛ и налогом на прибыль, по крайней мере, неуместно. Поэтому, если в целях налогообложения прибыли понятие материальной выгоды отсутствует, то и переносить это понятие и порядок исчисления из главы, регулирующей другой налог, нельзя.

Такой вывод, в частности, сформулирован в Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 24 ноября 2003 года по делу №А56-15631/03,в Постановлении Президиума ВАС Российской Федерации от 3 августа 2004 года №3009/04 «Об обоснованности признания недействительным решения Инспекции министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Ленинскому району города Самары, так как у заемщика после получения займа всегда возникает обязанность возвратить имущество займодавцу» и в иных документах. С выводами Президиума ВАС Российской Федерации согласились и налоговые органы. На страницах журнала «Главбух» (№19, 2004 год) руководитель Департамента налогообложения прибыли (дохода) ФНС Российской Федерации Карен Оганян сообщил, что налоговые инспекции не должны требовать включать в доход материальную выгоду по беспроцентным займам. Позднее позиция налоговых органов была выражена в Письме ФНС Российской Федерации от 13 января 2005 года №02-1-08/5@ «По вопросу учета в целях налогообложения беспроцентного займа», в котором указано:

«Федеральная налоговая служба сообщает следующее.

Письмом Министерства финансов Российской Федерации от 20.05.2004 №04-02-03/91 разъяснено, что глава 25 «Налог на прибыль организаций» Налогового кодекса Российской Федерации (далее — НК РФ) не содержит положений, которые устанавливают порядок определения для целей налогообложения доходов в случаях, когда налогоплательщик получает беспроцентный займ.

Согласно статье 41 НК РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами «Налог на доходы физических лиц», «Налог на прибыль (доход) организаций», «Налог на доходы от капитала» указанного НК РФ.

Глава 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ не дает оценки «экономической выгоды» за пользование беспроцентным займом.

Таким образом, неуплаченная сумма процентов в целях налогообложения прибыли не рассматривается в качестве дохода у заемщика».

Пункт 2 статьи 171 главы 21 «Налог на добавленную стоимость» НК РФ предоставляет налогоплательщику право на вычет «входного» налога, уплаченного им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации для осуществления налогооблагаемых операций, за исключением случаев, когда сумма «входного» налога учитывается в стоимости товаров (работ, услуг), установленных пунктом 2 статьи 170 НК РФ.

Кроме того, к вычету принимаются суммы налога, уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию России в таможенных режимах выпуска для свободного обращения, временного ввоза и переработки вне таможенной территории.

Обратите внимание!

В отношении товаров (работ, услуг), приобретенных налогоплательщиком на территории России, налоговое законодательство связывает предоставление вычета с условием оплаты стоимости товаров (работ, услуг) поставщику, предъявившему этот налог к уплате.

В отношении операций ввоза, вычет предоставляется независимо от того, рассчитался налогоплательщик с контрагентом или нет. При осуществлении ввоза, НДС уплачивается не поставщику импортных товаров, а таможенным органам при таможенном оформлении и относится к таможенным платежам. В связи с этим, НДС, уплаченный таможенным органам при ввозе товаров на территорию Российской Федерации, принимается к вычету по мере принятия к учету товаров по первичным бухгалтерским документам независимо от факта его реализации и оплаты поставщику.

Статья 172 главы 21 «Налог на добавленную стоимость» НК РФ устанавливает общие и специальные правила применения налоговых вычетов.

Общие правила установлены пунктом 1 статьи 172 НК РФ, к ним относятся:

— товары (работы, услуги) в том числе основные средства и нематериальные активы, которые должны быть приняты налогоплательщиком к учету;

— предъявленный по ним НДС должен быть уплачен налогоплательщиком;

— на руках у налогоплательщика должны быть счет-фактура и документы об оплате. Причем сумма налога в счете-фактуре, расчетных документах, первичных учетных документах должна быть выделена отдельной строкой.

Если у налогоплательщика выполнены все вышеперечисленные условия, он имеет право на вычет.

Обратите внимание!

Основным документом, служащим основанием для получения вычета является, конечно же, счет-фактура, полученный от поставщика товаров (работ, услуг), оформленный надлежащим образом. Однако это не единственный документ, по которому налогоплательщик может получить вычет. НК РФ позволяет получить вычет и по иным документам в случаях, предусмотренных подпунктами 3, 6-8 статьи 171 НК РФ.

Статья 172 НК РФ содержит и специальные правила применения налоговых вычетов.

Пунктом 2 разъясняется, в каком размере предоставляется вычет в случае, если налогоплательщик рассчитывается со своим контрагентом за приобретенные товары (работы, услуги) собственным имуществом (в том числе векселем третьего лица). При использовании в качестве оплаты собственного имущества, налогоплательщик имеет право принять к вычету не ту сумму налога, которую указал контрагент в своем счете-фактуре, а сумму налога, исчисленную исходя из балансовой стоимости передаваемого имущества, с учетом его переоценок и амортизации, которые проводятся в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Рассматривая порядок применения налоговых вычетов, нельзя обойти стороной еще один документ. Речь идет об Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 8 апреля 2004 года №169-О «Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы общества с ограниченной ответственностью «Пром Лайн» на нарушение конституционных прав и свобод положением пункта 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации». Напомним, что данное Определение Конституционный суд вынес в отношении налогоплательщика, которому было отказано налоговым органом в возмещении суммы налога, уплаченной поставщику путем зачета встречных требований.

Причем, отказывая в принятии конкретной жалобы налогоплательщику, Конституционный Суд сформулировал и высказал свою позицию относительно порядка применения налоговых вычетов по НДС. Выводы Конституционного Суда данным Определением, можно без преувеличения назвать «новым прочтением» налогового законодательства, в частности, статьи 171 НК РФ.

Непосредственно из текста пункта 2 статьи 171 НК РФ вытекает, что основанием для вычета НДС у налогоплательщика является факт уплаты его поставщику. Когда оплата производится деньгами, то налоговики особых претензий не выдвигают, если же расчет осуществляется иным способом, то нередко возникают спорные моменты, например, в отношении взаимозачетов.

Конституционный Суд Российской Федерации уже касался темы применения вычетов с использованием неденежных форм расчетов в своем Постановлении от 20 февраля 2001 года №3-П «По делу о проверке конституционности абзацев второго и третьего пункта 2 статьи 7 Федерального закона «О налоге на добавленную стоимость» в связи с жалобой закрытого акционерного общества «Востокнефтересурс». Рассматривая тогда эту проблему, Конституционный Суд Российской Федерации подтвердил право налогоплательщиков на вычет при использовании неденежных форм расчетов, указав на то, что под фактически уплаченными поставщикам суммами налога подразумеваются реально понесенные налогоплательщиком затраты (в форме отчуждения части имущества в пользу поставщика) на оплату начисленных поставщиком сумм налога.

Казалось бы, все ясно и понятно. Оплату поставщику можно произвести не только денежными средствами, но и любым иным имуществом, принадлежащим налогоплательщику.

Однако, продолжая рассуждения в отношении сумм налога фактически уплаченных поставщикам, в своем апрельском Определении Конституционный Суд пошел дальше и отметил, что в целях принятия налога к вычету, помимо установления факта уплаты, необходимо произвести анализ произведенных налогоплательщиком затрат с целью ответа на вопрос, что представляют собой те средства, которыми налогоплательщик рассчитался с контрагентом. В результате «логических» рассуждений Конституционный Суд пришел к выводам:

— если оплата за товары (работы, услуги) поставщику производится собственным имуществом (включая ценные бумаги, векселя, имущественные права), то право на вычет у налогоплательщика возникает только в том случае, если передаваемое имущество ранее было получено им либо по возмездной сделке и на момент принятия к вычету сумм налога полностью оплачено, либо в счет оплаты реализованных (проданных) товаров (выполненных работ, оказанных услуг). Если переданное имущество оплачено не полностью, то сумма налога, принимаемая к вычету у налогоплательщика должна исчисляться соответственно той доле, в которой имущество оплачено;

— если в оплату передается имущество, ранее полученное налогоплательщиком безвозмездно, то права на налоговый вычет у налогоплательщика вообще не возникает, так как последний не несет никаких реальных затрат;

— если оплата поставщику осуществляется денежными средствами, то право на вычет возникает лишь тогда, когда эти денежные средства получены налогоплательщиком в счет оплаты реализованных им товаров (работ, услуг). Если для оплаты используются заемные денежные средства, то и право на вычет у налогоплательщика возникает лишь тогда, когда последний расплатился с кредитором.

После появления Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 8 апреля 2004 года №169-О «Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы общества с ограниченной ответственностью «Пром Лайн» на нарушение конституционных прав и свобод положением пункта 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации», мнения налоговиков разделились, причем руководство налогового ведомства — ФНС и Минфин России, вообще воздерживалась от официальных комментариев. Однако на местах, контролирующие ведомства сразу же взяли на вооружение аргументы Конституционного Суда.

Естественно, что сегодня громадное число организаций находится в неведении, можно или нельзя получить вычет по налогу, если фирма расплатилась за товары (работы, услуги) заемными средствами.

Нужно отметить, что сам Конституционный суд понял, что, защищая интересы бюджета, он несколько «перестарался». Сначала секретариат Конституционного суда разъяснил, что сам по себе факт покупки товара на непогашенный кредит не может препятствовать возврату налога, а Определение Конституционного Суда Российской Федерации от 8 апреля 2004 года №169-О «Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы общества с ограниченной ответственностью «Пром Лайн» на нарушение конституционных прав и свобод положением пункта 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации» должно приниматься во внимание только при неденежной форме расчетов, либо когда сделка по купле-продаже, представляется изначально сомнительной. А затем появилось и Определение Конституционного Суда Российской Федерации от 4 ноября 2004 года №324-О «По ходатайству Российского Союза промышленников и предпринимателей (работодателей) об официальном разъяснении определения Конституционного суда Российской Федерации от 8 апреля 2004 года №169-О об отказе в принятии к рассмотрению жалобы общества с ограниченной ответственностью «Пром Лайн» на нарушение конституционных прав и свобод положением пункта 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации», в котором Конституционный Суд еще раз подчеркнул (уже официально), что претендовать на вычет может любой налогоплательщик, применивший при расчете за товары или услуги «любые законные гражданско-правовые способы реализации товаров». Правда, оба эти заявления, внушающие оптимизм, высокий суд сделал с очень существенной оговоркой: покупатель может получить вычет лишь в том случае, если поставщик уплатил НДС в бюджет в денежной форме. Получается, что у налоговых органов появился лишний аргумент для отказа в вычете — ссылка на недобросовестность поставщика. Однако убедить арбитраж в том, что продавец не заплатил НДС, налоговым органам будет несколько сложнее, чем доказать наличие у покупателя непогашенного кредита.

Как видим, разъяснения могут сослужить налогоплательщикам хорошую службу. Во-первых, суд недвусмысленно дал понять, что Определение Конституционного Суда Российской Федерации от 8 апреля 2004 года №169-О «Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы общества с ограниченной ответственностью «Пром Лайн» на нарушение конституционных прав и свобод положением пункта 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации» все — таки касается конкретного дела (ООО «Пром Лайн») и ссылаться на него при рассмотрении других дел нельзя. Во-вторых, принцип реальности затрат не касается фирм, у которых сделки экономически обоснованы. До этого момента, зачет НДС, оплаченного заемными средствами можно применять. В том случае, если будет доказана «недобросовестность» поставщика вычет получить вряд ли удастся, несмотря на то, что такое право предоставлено НК РФ.

Таким образом, если у налогоплательщика отсутствуют признаки недобросовестности, а оплата приобретенных товаров, работ, услуг осуществлена с расчетного счета организации денежными средствами, сформированными, в том числе и за счет заемных средств, то задолженность по займу не может служить основанием для отказа в применении налоговых вычетов по НДС. Об этом указано в Постановлении Президиума ВАС Российской Федерации от 14 декабря 2004 года №4149/04 «О признании недействительным решения инспекции МНС РФ по Чкаловскому району города Екатеринбурга от 11.08.2003 №12-8/557 о взыскании с ООО «Фабрика «Евромебель» штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ».

И в заключении рассматриваемого вопроса отметим, что финансовое ведомство по поводу зачета сумм налога, уплаченного за счет заемных средств, дало положительный ответ в своем Письме от 28 июня 2004 года №03-03-11/109. Поэтому налогоплательщикам можно посоветовать использовать в своей практике сей документ, ведь выполнение официальных разъяснений Минфина является обстоятельством, исключающим вину фирмы (статья 111 НК РФ). Так что использование данного Письма поможет избежать налоговых санкций, даже если налоговый вычет по НДС признают неправомерным.

Обратите внимание!

Часто у бухгалтера возникают вопросы по поводу возмещения сумм «входного» НДС по приобретенным товарам (работам, услугам) используемым налогоплательщиком для осуществления деятельности, попадающей под налогообложение, при условии того, что оплатило данные товары (работы, услуги) третье лицо. Точка зрения налоговых органов в этом вопросе такова: если за товары (работы, услуги) рассчиталось третье лицо, то налогоплательщик не имеет права на вычет. Видимо эта позиция основана на буквальном прочтении пункта 2 статьи 171 НК РФ:

«Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации».

Думается, что данная трактовка текста НК РФ, не совсем законна.

Сам текст НК РФ не содержит требования, что налогоплательщик должен сам оплатить указанные товары (работы, услуги). В том случае, если организация не имеет достаточно денежных средств для того, чтобы рассчитаться с поставщиками за приобретаемую продукцию, материалы или товары, она может обратиться к другим организациям, чтобы они осуществили за ее платежи.

Организация заключает договор займа с другой организацией и указывает в договоре, что денежные средства должны быть перечислены третьей организации (поставщику). В этом случае, в договоре должны быть указаны перечисленные выше сведения.

Организация должна уведомить своего поставщика о том, что денежные средства будут перечислены другой организацией. Кроме того, нужно получить от организации-плательщика копию платежного поручения в качестве подтверждения того, что товар действительно оплачен.

В том случае, когда оплата осуществлена, а товар получен и принят к учету, организация может предъявить сумму уплаченного НДС к вычету на основании пункта 2 статьи 171 НК РФ. В соответствии с положениями пункта 1 статьи 172 НК РФ для получения права на вычет должны выполняться следующие условия:

· приобретенные товары приняты к учету;

· товары оплачены;

· имеется надлежащим образом оформленный счет-фактура;

· имеются документы, подтверждающие фактическую уплату сумм налога.

В данной статье НК РФ не содержится положения, регламентирующего порядок оплаты, то есть не говорится прямо о том, что организация может предъявить НДС к вычету только в том случае, если оплачивает товары самостоятельно, перечисляя деньги со своего расчетного счета.

В том случае, когда заключен договор займа, по которому займодавец перечисляет денежные средства поставщику, следует иметь в виду, что согласно статье 807 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее ГК РФ), договор займа считается заключенным с того момента, когда были переданы деньги, а статьей 224 ГК РФ установлено, что деньги считаются переданными, когда они фактически поступили во владение приобретателя или указанного им лица. Таким образом, если в договоре займа указано, что деньги должны быть перечислены на расчетный счет третьего лица, то после их получения поставщиком считается, что деньги получены заемщиком и, следовательно, оплата за приобретенные товары произведена за счет заемщика.

На сегодняшний день существует положительная арбитражная практика, доказывающая, что даже при условии оплаты материально-производственных ресурсов третьим лицом, налогоплательщик имеет право на вычет. Смотрите Постановление ФАС Центрального округа от 15 января 2002 года по делу №А23-2248/01А-5-152. В данном Постановлении указывается, что в результате проверки за период с 1 апреля 1998 года по 31 апреля 2001 года ИМНС вынесла решение о привлечении ООО к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, заключающегося, по мнению налогового органа, в необоснованном зачете суммы НДС по приобретенным ценностям, оплата которых производилась третьими лицами.

ИМНС полагала, что моментом, когда такой зачет НДС может быть произведен, признается не дата оплаты третьими лицами ценностей, приобретенных и поставленных на учет ООО, а дата погашения обществом его задолженности перед третьими лицами.

ООО обратилось в суд с иском о признании недействительным решения налоговой инспекции в части доначисления НДС, пени за несвоевременную уплату НДС, применения штрафа на основании статьи 122 НК РФ, а также в части требования об уменьшении на исчисленные в завышенном размере суммы НДС.

Решением арбитражного суда исковые требования удовлетворены. Постановлением апелляционной инстанции решение оставлено без изменения.

Кассационная инстанция, рассматривая данное дело по жалобе ИМНС, не нашла оснований для отмены или изменения обжалуемых решения и постановления. Суд правомерно определил, что суммы «входного» НДС по приобретенным ценностям, оплаченным третьими лицами, принимаются к зачету.

Анализируя нормы налогового законодательства и обстоятельства дела в совокупности, суд пришел к обоснованному выводу о том, что право на зачет налога на добавленную стоимость по приобретенным товарно-материальным ценностям возникает у плательщика — покупателя при условии оприходования им товаров в соответствии с установленными правилами, а также оплаты стоимости поставки вне зависимости от того, кто и в силу каких гражданско-правовых отношений такую оплату произвел.

Налоговый учет у организации – заимодавца

Подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ, объектом налогообложения по НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказанных услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Согласно подпункту 15 пункта 3 статьи 149 НК РФ, выдача беспроцентного займа в денежной форме не подлежит обложению (освобождены от обложения) НДС.

В пункте 3 статьи 149 НК РФ операции по предоставлению денежных средств в заем именуется как финансовая услуга только для целей освобождения от уплаты налога на добавленную стоимость.

Кроме того, пункт 28 Методических рекомендаций по применению главы 21 «Налог на добавленную стоимость» НК РФ, утвержденных Приказом МНС Российской Федерации от 20 декабря 2000 года №БГ-3-03/447 «Об утверждении Методических рекомендаций по применению главы 21 «Налог на добавленную стоимость» Налогового кодекса Российской Федерации», дано разъяснение, что при применении подпункта 15 пункта 3 статьи 149 НК РФ не подлежит обложению НДС плата за предоставление в заем денежных средств.

Оказание услуг по предоставлению займа в иной форме облагается НДС, так как осуществляется переход права собственности, пусть и на возвратной основе.

Согласно пункту 12 статьи 270 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются расходы:

«В виде средств или иного имущества, которые переданы по договорам кредита или займа (иных аналогичных средств или иного имущества независимо от формы оформления заимствований, включая долговые ценные бумаги), а также в виде средств или иного имущества, которые направлены в погашение таких заимствований».

Пунктом 6 статьи 250 НК РФ установлено, что внереализационными доходами налогоплательщика признаются доходы в виде процентов, полученных по договорам займа, кредита, банковского счета, банковского вклада, а также по ценным бумагам и другим долговым обязательствам.

В состав внереализационных расходов включаются расходы, в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, в том числе процентов, начисленных по ценным бумагам и иным обязательствам, выпущенным (эмитированным) налогоплательщиком с учетом особенностей, предусмотренных статьей 269 НК РФ (подпункт 2 пункта 1 статьи 265 НК РФ). При этом расходом признаются проценты по долговым обязательствам любого вида вне зависимости от характера предоставляемого кредита или займа (текущего и (или) инвестиционного). Расходом признается только сумма процентов, начисленных за фактическое время пользования заемными средствами (фактическое время нахождения указанных ценных бумаг у третьих лиц) и доходности, установленной эмитентом (ссудодателем).

Таким образом, операции по передаче денежных средств по договору беспроцентного займа, при исчислении налоговой базы по прибыли не учитываются как у организации – заемщика, так и организации – заимодавца. Поскольку на основании изложенного выше, при исчислении налоговой базы по прибыли доходами и расходами признаются соответственно только проценты, полученные и уплаченные по заключенным договорам займа. Отрицательные суммовые и курсовые разницы у организации заемщика, по беспроцентным договорам, не уменьшают налогооблагаемой прибыли.

Более подробно с вопросами, касающимися безвозмездных операций, Вы можете познакомиться в книге ЗАО «BKR-Интерком-Аудит» «Безвозмездные операции».

Автор статьи консультант по налогам ЗАО «BKR-Интерком-Аудит» Акилова Е.В.

qine, добрый день!
Директор может подписать договор займа .
Цитата:
статья «Главбух» от 08.06.2018 «Подписание договора займа с генеральным директором»:
Вопрос: ООО выдает займ генеральному директору. Кто должен подписать договор от ООО? Сам генеральный директор либо единственный учредитель?
Ответ: В данном случае генеральный директор как представитель организации может подписать договор займа с самим собой как физическим лицом, то есть подписать договор с обеих сторон.
Человек не может заключить договор сам с собой, в том числе как представитель другого гражданина или организации (п. 3 ст. 182 ГК РФ). Однако на законного представителя организации – ее руководителя это требование не распространяется.
В соответствии с требованиями гражданского законодательства России организацию в сделках, как правило, представляет ее руководитель, действующий на основании устава. Поэтому организация через своего руководителя может приобретать права и выполнять обязанности. Такой вывод следует из статьи 53 Гражданского кодекса РФ.
Таким образом, руководитель организации, заключая сделки (например, договор аренды, договор займа) от ее имени, не выступает как самостоятельный участник гражданских правоотношений. То есть считается, что договор заключила организация. Аналогичные выводы содержит арбитражная практика (см., например, определения ВАС от 19.12.2007 № 14573/07, от 18.01.2007 № 16517/06, постановления Президиума ВАС от 11.04.2006 № 10327/05 и от 01.11.2005 № 9467/05, постановления ФАС Московского округа от 01.02.2008 № КГ-А40/14593-07 и от 10.07.2007 № КГ-А40/4605-07, Поволжского округа от 05.07.2007 № А65-13887/2006).
Обоснование
Статья 53. Органы юридического лица
Юридическое лицо приобретает гражданские права и принимает на себя гражданские обязанности через свои органы, действующие в соответствии с законом, иными правовыми актами и учредительным документом.
Порядок образования и компетенция органов юридического лица определяются законом и учредительным документом.
Учредительным документом может быть предусмотрено, что полномочия выступать от имени юридического лица предоставлены нескольким лицам, действующим совместно или независимо друг от друга. Сведения об этом подлежат включению в единый государственный реестр юридических лиц.
2. В предусмотренных настоящим Кодексом случаях юридическое лицо может приобретать гражданские права и принимать на себя гражданские обязанности через своих участников.
3. Лицо, которое в силу закона, иного правового акта или учредительного документа юридического лица уполномочено выступать от его имени, должно действовать в интересах представляемого им юридического лица добросовестно и разумно. Такую же обязанность несут члены коллегиальных органов юридического лица (наблюдательного или иного совета, правления и т.п.).
4. Отношения между юридическим лицом и лицами, входящими в состав его органов, регулируются настоящим Кодексом и принятыми в соответствии с ним законами о юридических лицах.
Отвечает Ольга Цибизова,
заместитель директора департамента налоговой и таможенной политики Минфина России

Добавить комментарий

Ваш адрес email не будет опубликован. Обязательные поля помечены *