Внешнеторговый бартер

  • автор:

Организации, совершающие бартерные сделки, действуют в рамках договора мены (гл. 31 ГК РФ).

Налоговая база

При реализации товаров по бартерным сделкам налоговую базу определяйте с учетом акцизов (для подакцизных товаров), но без НДС. Если бартерная сделка является контролируемой, при начислении НДС соблюдайте условия ценообразования для целей налогообложения, предусмотренные статьей 105.3 Налогового кодекса РФ. Такой порядок установлен пунктом 2 статьи 154 Налогового кодекса РФ.

Моментом определения налоговой базы по НДС при передаче имущества в оплату товаров (работ, услуг) является наиболее ранняя из следующих дат:

  • день отгрузки (передачи) товаров;
  • день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров.

Такие правила установлены в пункте 1 статьи 167 Налогового кодекса РФ.

Пример отражения в бухучете операций по начислению НДС по бартерному договору. Организации обменялись товарами

ООО «Торговая фирма «Гермес»» и ЗАО «Альфа» заключили договор мены. 27 марта «Гермес» получил от «Альфы» 5 медицинских приборов. В этот же день в обмен на приборы «Гермес» отгрузил в адрес «Альфы» 5 холодильников.

Балансовая стоимость одного холодильника равна 10 000 руб., а его рыночная цена – 15 340 руб., в т. ч. НДС (18%) – 2340 руб. Рыночная цена одного медицинского прибора составляет 15 340 руб., в т. ч. НДС (10%) – 1395 руб. При реализации холодильников НДС начисляется по ставке 18 процентов, при реализации медицинских приборов – по ставке 10 процентов.

Контрагенты согласовали рыночную стоимость бартерного договора в размере 76 700 руб. В счете-фактуре, который «Альфа» передала «Гермесу», указано:

  • стоимость медицинских приборов без НДС – 69 725 руб.;
  • сумма НДС – 6975 руб. (1395 руб./шт. × 5 шт.).

Особые условия перехода права собственности на товары в договоре не прописаны.

В учете «Гермеса» сделаны следующие записи.

27 марта:

Дебет 62 Кредит 90-1
– 76 700 руб. (15 340 руб./шт. × 5 шт.) – отражена выручка от реализации холодильников;

Дебет 90-2 Кредит 41
– 50 000 руб. (10 000 руб./шт. × 5 шт.) – списана себестоимость холодильников;

Дебет 41 Кредит 60
– 69 725 руб. – оприходованы медицинские приборы по фактической себестоимости, равной рыночной цене холодильников (за вычетом НДС);

Дебет 19 Кредит 60
– 6975 руб. – отражена сумма НДС, указанная в счете-фактуре, полученном от «Альфы»;

Дебет 60 Кредит 62
– 76 700 руб. – зачтена задолженность по договору мены;

Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19
– 6975 руб. – принят к вычету НДС, предъявленный «Альфой».

Суммы НДС, начисленные и принятые к вычету по этой операции, бухгалтер «Гермеса» отразил в декларации по НДС за I квартал.

Оформление счета-фактуры

На товары, реализованные по бартеру, составьте счет-фактуру исходя из договорных цен. При этом суммы НДС, выделенные в счетах-фактурах, стороны бартерных сделок не должны перечислять друг другу в денежной форме. Исключением из этого правила являются сделки, по которым товары были оприходованы до 1 января 2009 года. Если за эти товары организация рассчитывается по бартеру после 31 декабря 2008 года, перечислить НДС контрагенту она должна отдельным платежным поручением. Это следует из положений пункта 12 статьи 9 Закона от 26 ноября 2008 г. № 224-ФЗ.

Вычет НДС

При товарообменных (бартерных) операциях НДС подлежит вычету на основании пункта 2 статьи 171 и пункта 1 статьи 172 Налогового кодекса РФ.

К вычету принимается НДС, который указан в счете-фактуре поставщика встречного товара.

Ситуация: нужно ли начислить НДС с операции по передаче учредителю основного средства в счет погашения задолженности по дивидендам?

Да, нужно.

Передача права собственности на товары (работы, услуги) на возмездной основе признается реализацией (п. 1 ст. 39 НК РФ). Реализация товаров (работ, услуг) на территории России является объектом обложения НДС (подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). Передачу основного средства учредителю в счет погашения задолженности по дивидендам следует рассматривать как операцию по реализации этого основного средства. Следовательно, в том налоговом периоде, в котором произошла эта операция, организация должна начислить НДС.

Ситуация: нужно ли начислить НДС с реализации жилья по бартерным договорам?

Нет, не нужно.

Операции по реализации жилья не облагаются НДС (подп. 22 п. 3 ст. 149 НК РФ). Реализацией товаров признается передача на возмездной основе права собственности на эти товары, в том числе обмен товарами (п. 1 ст. 39 НК РФ). К договору мены применяются правила о купле-продаже, если они не противоречат положениям главы 31 Гражданского кодекса РФ и существу мены (п. 2 ст. 567 ГК РФ). Каждая из сторон признается продавцом товара, который она обязуется передать, и покупателем товара, который она обязуется принять в обмен. Таким образом, операции по реализации жилья как на основании договоров купли-продажи, так и на основании договоров мены не облагаются НДС. Однако операции по реализации товара, на который обменивается жилье (если этот товар не освобожден от налогообложения по ст. 149 НК РФ), облагаются НДС на общих основаниях.

В лексическом значении между словами «мена» и «бартер» можно провести тождество (бартер — от англ. barter, что означает менять, обменивать). Термин «бартер» традиционно в течение многих лет используется для обозначения внешнеторговых операций.

В период кризиса денежного обращения между коммерческими организациями СССР (как позднее и в Российской Федерации) широкое распространение получили отношения натурального обмена, которые тоже именовались бартером. Однако более корректно применение термина «бартер» к внешнеторговым сделкам.

ГК не содержит определения бартера. Традиционно правовое регулирование внешнеторговых бартерных сделок осуществляется на уровне подзаконных нормативных актов, направленных в первую очередь на обеспечение таможенного режима. Различают понятие бартера в узком и широком смысле.

В узком смысле под бартером понимается обмен определенного количества одного товара на другой в виде натурального обмена.

В широком смысле под внешнеторговым бартером понимаются совершаемые при осуществлении внешнеторговой деятельности сделки, предусматривающие обмен эквивалентными по стоимости товарами, работами, услугами, результатами интеллектуальной деятельности.

В первом случае имеется в виду обмен вещами, имеющими товарную форму, что по своей природе ближе всего к договору мены, а во втором случае предусматривается обмен не только вещами, но также имеющими товарную форму работами, услугами, результатами интеллектуальной деятельности. В этом случае достаточно аргументированной представляется позиция В.В. Витрянского, который предлагает подобные сделки квалифицировать не как мену, а как смешанный договор . В обоих случаях к бартерным не относятся сделки, предусматривающие использование при их осуществлении денежных или иных платежных средств, т.е. механизма валютно-финансовых расчетов.

См.: Витрянский В.В.

Договор мены // Вестник ВАС РФ. 2000. N 2.

Договор внешнеторгового бартера является двусторонним, возмездным, консенсуальным, заключается в простой письменной форме.

В сравнении с договором мены можно выделить следующие особенности внешнеторгового бартера. Во-первых, как следует из самого названия, бартер является внешнеэкономической сделкой, где одной из сторон договора выступает субъект предпринимательской деятельности Российской Федерации, а в качестве другой стороны — субъект предпринимательской деятельности иностранного государства.

Во-вторых, для внешнеторгового бартера предусмотрен только эквивалентный по стоимости обмен (даже без частичного использования платежных средств для компенсации возможной разницы цен). В случае изменения условий договора в сторону возможности осуществления расчетов платежными средствами данное соглашение перестает считаться бартерной сделкой, а за оборотом платежных средств предусмотрен строгий административный контроль.

В-третьих, при совершении бартерных сделок (в широком смысле) в качестве предмета могут использоваться не только вещи в форме товара, но также работы, услуги и результаты интеллектуальной деятельности.

В системе традиционно формализованного осуществления внешнеторговых операций бартерные сделки выделяются особым контролем со стороны финансовых и таможенных органов . Данный порядок обусловлен тем, что внешнеторговый бартер объективно представляет собой вариант заключения притворной сделки. В связи с этим главными подконтрольными параметрами бартерной сделки являются:

— реальность;

— количество и качество исполнения (особенно в случае обмена работами, услугами и результатами интеллектуальной деятельности);

— соблюдение условия эквивалентности.

Существенным условием является предмет договора, т.е.

номенклатура, количество и качество, если речь идет о вещах в форме товара, или перечень работ, услуг и результатов интеллектуальной деятельности (с определением в тексте договора перечня документов, подтверждающих факты выполнения работ, оказания услуг и предоставления прав на результаты интеллектуальной деятельности).

Согласование предмета бартерной сделки представляет сложность в сравнении с иными видами обязательств, поскольку обычные платежные средства здесь могут применяться только в качестве условно-расчетной величины. Каждый из контрагентов в качестве возмещения предлагает товар, стоимость которого должна соответствовать принципу эквивалентности.

Кроме того, в качестве условий договора необходимо выделить срок и условия экспорта-импорта, чтобы исключить вариант скрытого кредитования, а также порядок удовлетворения претензий в случае неисполнения или ненадлежащего исполнения сторонами условий договора .

Подробнее об этом см.: Комаров А.С. Правовые вопросы товарообменных сделок. М., 1995.

Многие торговые организации успешно занимаются внешнеторговой деятельностью посредством, например, бартерных сделок. Причем иногда контракт содержит условие, что часть обязательства погашается денежными средствами. Другими словами, заключается смешанный договор. В большинстве случаев для совершения внешнеторговой бартерной сделки необходимо в установленном порядке получить паспорт бартерной сделки. Нужен ли он, если на основании договора осуществляется не только обмен товарами, но и производится расчет платежными средствами?

Также представляет интерес вопрос, поступивший в редакцию журнала по следам статьи, опубликованной в N 5-6 за 2006 г. <1>: следует ли оформлять паспорт бартерной сделки при заключении договора, предусматривающего перемещение товаров между РФ и Республикой Беларусь? В ней было отмечено, что контролирующие органы не требуют оформлять паспорт бартерной сделки. Это подтвердил и автор вопроса, основываясь на своем профессиональном практическом опыте. Мы, в свою очередь, решили разобраться, соответствует ли сложившееся положение вещей требованиям действующего законодательства.

<1> Е.А.Куликова «Импорт товаров, работ, услуг из Республики Беларусь».

Когда необходим паспорт бартерной сделки?

Если участниками бартерной сделки являются российская организация и иностранная компания, то первой вменяется в обязанность оформить паспорт бартерной сделки. Только после этого возможен экспорт товаров, работ, услуг, результатов интеллектуальной деятельности. Ведь таможенное оформление товаров, перемещаемых через таможенную границу РФ в счет исполнения бартерных сделок, осуществляется только при представлении в таможенные органы России паспорта бартерной сделки (п. 7 ст. 45 Закона N 164-ФЗ <2>, п. 5 Указа Президента РФ N 1209 <3>). Следовательно, нас интересует ответ на вопрос: в какой ситуации внешнеторговую сделку можно отнести к бартерной? Он требует особого внимания, поскольку при изучении действующего законодательства выявляется некоторое несоответствие.

<2> Федеральный закон от 08.12.2003 N 164-ФЗ «Об основах государственного регулирования внешнеторговой деятельности».
<3> Указ Президента РФ от 18.08.1996 N 1209 «О государственном регулировании внешнеторговых бартерных сделок».

Согласно п. 3 ст. 2 Закона N 164-ФЗ внешнеторговой бартерной признается сделка, совершаемая при осуществлении внешнеторговой деятельности и предусматривающая обмен товарами, услугами, работами, интеллектуальной собственностью, в том числе сделка, которая наряду с указанным обменом предусматривает использование при ее осуществлении денежных и (или) иных платежных средств. Еще одно определение дано в п. 1 Указа Президента РФ N 1209: под ней следует понимать совершаемые при осуществлении внешнеторговой деятельности сделки, предусматривающие обмен эквивалентными по стоимости товарами, работами, услугами, результатами интеллектуальной деятельности. Кроме того, здесь подчеркнуто, что сделки, предусматривающие использование при их осуществлении денежных или иных платежных средств, не относятся к бартерным. Отсюда возникает вопрос: как быть со смешанными формами расчета — относятся ли они к бартерным сделкам?

Федеральная таможенная служба в п. 18 Методических рекомендаций <4> пояснила, что до внесения изменений в Закон N 164-ФЗ в части приведения его положений в соответствие с Законом N 173-ФЗ <5> паспорт бартерной сделки оформляется только на внешнеторговые бартерные сделки, не предусматривающие осуществление расчетов с использованием денежных или иных платежных средств. Таким образом, при совершении сделки со смешанными формами расчетов паспорт бартерной сделки не нужен. Однако в этом случае необходимо получить паспорт экспортной и (или) импортной сделки, что предусмотрено Инструкцией ЦБ РФ N 117-И <6>. Об этом сказано и в п. 19 Методических рекомендаций. Контроль над такой сделкой будет осуществляться на основании требований, установленных указанной Инструкцией для оформления паспортов сделок.

<4> Методические рекомендации по осуществлению таможенными органами валютного контроля и контроля за исполнением внешнеторговых бартерных сделок (Приложение к Письму ФТС РФ от 31.03.2005 N 01-06/10139).

<5> Федеральный закон от 10.12.2003 N 173-ФЗ «О валютном регулировании и валютном контроле».
<6> Инструкция ЦБ РФ от 15.06.2004 N 117-И «О порядке представления резидентами и нерезидентами уполномоченным банкам документов и информации при осуществлении валютных операций, порядке учета уполномоченными банками валютных операций и оформления паспортов сделок».

В соответствии с п. 3.2 Инструкции ЦБ РФ N 117-И паспорт сделки не нужен, если валютные операции осуществляются:

  • кредитными организациями-резидентами от своего имени и за свой счет;
  • через счета резидентов и нерезидентов, открытые в Банке России;
  • нерезидентом и федеральным органом исполнительной власти;
  • физическими лицами-резидентами, не являющимися индивидуальными предпринимателями;
  • между нерезидентом и резидентом в случае, если общая сумма контракта (кредитного договора) не превышает в эквиваленте 5000 долл. США по курсу иностранных валют к рублю, установленному Банком России на дату заключения контракта (кредитного договора) с учетом внесенных изменений и дополнений.

Как оформляются внешнеторговые бартерные сделки?

Чтобы провести внешнеторговую бартерную сделку, необходимо подготовить внешнеэкономический бартерный договор. Бартерные сделки в соответствии с п. 2 Указа Президента РФ N 1209 совершаются в простой письменной форме путем заключения двустороннего договора мены.

Договор должен соответствовать требованиям, предъявляемым к нему, а именно:

  • иметь дату и номер;
  • составляться одним документом (исключение — бартерные сделки, заключаемые в счет выполнения международных соглашений. В этом случае договор можно оформить в виде нескольких документов, включив в них сведения, позволяющие отнести договор к конкретному соглашению и установить взаимосвязь этих документов с целью определения условий исполнения бартерной сделки).

Кроме того, в договоре должны быть определены:

  • номенклатура, количество, качество, цена товара по каждой товарной позиции, сроки и условия экспорта, импорта товаров;
  • перечень работ, услуг, результатов интеллектуальной деятельности, их стоимость, сроки выполнения работ, момент предоставления услуг и прав на результаты интеллектуальной деятельности;
  • Перечень документов, представляемых российскому лицу для подтверждения факта выполнения работ, предоставления услуг и прав на результаты интеллектуальной деятельности (утв. МВЭС России 01.07.1997 N 10-83/2508, ГТК России 09.07.1997 N 01-23/13044, ВЭК России 03.07.1997 N 07-26/3628);
  • порядок удовлетворения претензий в случае неисполнения или ненадлежащего исполнения сторонами условий договора.

Порядок оформления паспорта бартерной сделки

В соответствии с требованием Указа Президента РФ N 1209 был разработан Порядок оформления и учета паспортов бартерных сделок <7> (далее — Порядок). Он определяет, что паспорт — это документ контроля и учета бартерных сделок, совершаемых российскими лицами в соответствии с заключенными внешнеэкономическими договорами.

<7> Порядок оформления и учета паспортов бартерных сделок, утв. Минфином России N 01-14/197, МВЭС России N 10-83/3225, ГТК России N 01-23/21497 03.12.1996.Обратите внимание: паспорт бартерной сделки оформляют не в банке, а в региональном управлении Министерства экономического развития и торговли РФ (Минэкономразвития России), где зарегистрировано российское лицо. Если сумма договора превышает в эквиваленте 5 млн. долл. США, паспорт бартерной сделки оформляется в Управлении уполномоченного Минэкономразвития по Центральному району по согласованию с данным министерством (разд. 2 Порядка, Телетайпограмма ГТК России от 01.09.1998 N ТФ-1615).

По каждому заключенному договору может быть оформлен только один паспорт. В случае внесения изменений в договор паспорт должен быть переоформлен до таможенного оформления перемещения товаров. Исключений для неоформления паспортов бартерной сделки в вышеназванных документах не предусмотрено. Единственное уточнение, оговоренное Порядком, состоит в том, что паспорта могут оформляться с учетом особенностей проведения бартерных операций в торговле с отдельными странами. Однако таких особенностей в действующем законодательстве РФ нет.

Для оформления паспорта бартерной сделки представляется подписанное и удостоверенное печатью торговой организации заявление, к которому прилагаются:

  • паспорт бартерной сделки в двух экземплярах, подписанный и удостоверенный печатью торговой организации;
  • оригинал и удостоверенная копия договора (включая изменения и дополнения к нему). Копия договора остается в Управлении уполномоченного Минэкономразвития России в регионе;
  • оригинал и копия разрешения Минэкономразвития РФ, полученного в соответствии с требованиями п. 3 Указа Президента России N 1209;
  • удостоверенная копия документа о государственной регистрации российского лица;
  • копии учредительных документов (представляются только при первом обращении в Управление уполномоченного Минэкономразвития России в регионе);
  • копия документа, подтверждающего учет российского лица органами государственной статистики;
  • копия международного договора РФ (нужна в том случае, если договор, на основании которого составлен паспорт бартерной сделки, заключен во исполнение международного договора РФ);
  • удостоверенный российским лицом перевод договора (в случае отсутствия его оригинала на русском языке) (остается в Управлении уполномоченного Минэкономразвития России в регионе).

Представленные документы рассматриваются в течение 21 рабочего дня с даты принятия заявления. При обнаружении несоответствия договора требованиям законодательства РФ Минэкономразвития России может отказать в оформлении или переоформлении паспорта бартерной сделки. В этом случае оригиналы и копии документов возвращаются. Кроме того, даются рекомендации по составлению паспорта бартерной сделки, причем в письменной форме. Если документы в порядке, то паспорту присваивается номер и уполномоченный Минэкономразвития России в регионе подписывает и удостоверяет печатью оба экземпляра паспорта бартерной сделки, один из которых выдается представителю торговой организации, другой — остается в Управлении уполномоченного Минэкономразвития в регионе.

Контроль бартерных сделок

Согласно п. 8 Указа Президента РФ N 1209 и п. 2 Постановления Правительства РФ N 1300 <8> на территории РФ установлен порядок осуществления контроля и учета внешнеторговых бартерных сделок, изложенный в Положении <9>. Он обеспечивается при проведении проверок российских лиц, осуществляющих бартерные сделки, на основании имеющейся информации, а также оформленных паспортов бартерных сделок.

<8> Постановление Правительства РФ от 31.10.1996 N 1300 «О мерах по государственному регулированию внешнеторговых бартерных сделок».

<9> Положение об осуществлении на территории РФ контроля и учета внешнеторговых бартерных сделок, предусматривающих выполнение работ, предоставление услуг и результатов интеллектуальной деятельности, выраженных в материально-вещественной форме, утв. ВЭК России N 07-26/3226, МВЭС России N 10-83/2007, ГТК России N 01-23/10035 28.05.1997.

Пунктом 3 Указа Президента РФ N 1209 предусмотрено, в каких случаях российские лица, заключившие бартерную сделку, обязаны получить в Минэкономразвития РФ разрешение на проведение данной сделки (Порядок выдачи разрешений утвержден МВЭС России 13.03.1997 N 10-83/897, ГТК России 04.03.1997 N 01-23/4663, ВЭК России 28.02.1997 N 07-26/356). Во-первых, это необходимо сделать, если ввоз на таможенную территорию РФ товаров, работ, услуг, результатов интеллектуальной деятельности осуществляется с превышением сроков, установленных законодательством РФ для исполнения текущих валютных операций и исчисляемых с даты выпуска экспортируемых товаров таможенными органами либо с момента выполнения работ, предоставления услуг и прав на результаты интеллектуальной деятельности. Во-вторых, разрешение понадобится в случае выполнения иностранным лицом встречного обязательства способом, не предусматривающим ввоз на таможенную территорию РФ товаров, работ, услуг, результатов интеллектуальной деятельности.

Отметим, что в настоящее время в Законе N 173-ФЗ отсутствует определение понятия текущих валютных операций, а также не регламентированы сроки их исполнения. В связи с этим подготовлен законопроект <10>, который предусматривает исключение из Закона N 164-ФЗ терминов, не используемых в валютном законодательстве, в частности термина «текущие валютные операции». В п. 2 ст. 45 Закона N 164-ФЗ выражение «сроки, установленные законодательством РФ для осуществления текущих валютных операций и исчисляемые…» предлагается заменить на «сроки, предусмотренные внешнеторговыми договорами (контрактами)». Кроме того, согласно новой редакции п. 3 ст. 45 Закона N 164-ФЗ разрешение понадобится в случае предоставления российским лицом иностранному отсрочки исполнения обязательств по внешнеторговой бартерной сделке (кроме обязательств, связанных с осуществлением валютных операций) на срок более 180 календарных дней.

<10> Проект федерального закона N 247228-4 «О внесении изменений в ст. ст. 44 и 45 Федерального закона «Об основах государственного регулирования внешнеторговой деятельности».

Внешнеторговые бартерные сделки при отмене таможенного контроля

В соответствии с Соглашением <11>, Указом Президента РФ N 525 <12>, Постановлением Правительства РФ N 583 <13> отменен таможенный контроль на границе между РФ и Республикой Беларусь в отношении товаров, происходящих из Республики Беларусь и ввозимых в РФ, и товаров, происходящих из РФ и вывозимых в Республику Беларусь. Отметим, единственное, что надо учитывать при определении статуса товаров в таможенных целях — страну их происхождения. Поэтому таможенное оформление иностранных товаров, выпущенных в свободное обращение на территории указанных государств, производится в общеустановленном порядке (Письма ФТС России от 13.03.2006 N 15-14/7886, от 09.02.2006 N 01-06/4153).

<11> Соглашение между Правительством РФ и Правительством Республики Беларусь от 06.01.1995 «О таможенном союзе».
<12> Указ Президента РФ от 25.05.1995 N 525 «Об отмене таможенного контроля на границе Российской Федерации с Республикой Беларусь».
<13> Постановление Правительства РФ от 23.06.1995 N 583 «О мерах по реализации Указа Президента РФ от 25.05.1995 N 525 «Об отмене таможенного контроля на границе РФ с Республикой Беларусь».

Отмена таможенного контроля подразумевает отмену таможенных пошлин, налогов, сборов, упрощенную процедуру декларирования товаров, однако не освобождает резидента от обязанности соблюдать внутригосударственные правила валютного контроля и валютного регулирования. При осуществлении безналичных расчетов с белорусскими контрагентами организации обязаны на каждый заключаемый договор оформлять в банке паспорт сделки (Инструкция ЦБ РФ N 117-И). Это подтверждает сложившаяся арбитражная практика (см., например, Постановления ФАС СКО от 29.03.2007 N Ф08-1609/2007-674А, ФАС ПО от 28.11.2006 N А49-3755/06-210ОП/13).

К сведению: за нарушение установленных единых правил оформления паспортов сделок могут привлечь к административной ответственности, предусмотренной ч. 6 ст. 15.25 КоАП РФ, в виде наложения штрафа на должностных лиц в размере от 4000 до 5000 руб., на юридических лиц — от 40 000 до 50 000 руб.

Исходя из вышеизложенного можно сделать вывод, что механизм валютного контроля бартерных сделок должен быть аналогичен моделям валютного контроля при совершении экспортных и импортных операций. Таким образом, отмена таможенного контроля между странами не освобождает от оформления на внешнеторговые бартерные операции паспорта бартерной сделки. Напомним, что согласно п. 7 ст. 45 Закона N 164-ФЗ при декларировании товаров, перемещаемых через таможенную границу РФ в счет исполнения внешнеторговой бартерной сделки, в таможенные органы России необходимо представить паспорт внешнеторговой бартерной сделки. Причем никаких исключений из этого правила действующим законодательством не предусмотрено. Как показывают публикации в прессе, данной точки зрения придерживаются и некоторые специалисты государственного таможенного комитета.

В заключение отметим, что в некоторых случаях налоговые инспекции в связи с отсутствием паспорта бартерной сделки пытаются отказать в праве применения налоговой ставки в размере 0% по НДС. В свою очередь судьи их не поддерживают (см., например, Постановления Десятого арбитражного апелляционного суда от 06.09.2006 N А41-К2-29264/05, ФАС СЗО от 20.02.2006 N А26-7227/2005-23, ФАС УО от 14.09.2004 N Ф09-3788/04-АК). Как подчеркнули судьи ФАС СЗО, нормами налогового законодательства не предусмотрено, что установленные законодательством о валютном контроле требования распространяются на налоговые отношения, связанные с порядком возмещения налога на добавленную стоимость.

Н.В.Лебедева

Эксперт журнала

«Торговля: бухгалтерский учет

и налогообложение»

В условиях мирового кризиса возникает необходимость использования альтернативной расчетной системы. Нехватка денег в экономике стимулирует переход (или возврат) к иным способам расчетов, в том числе и меновой торговле.

Россия на примере 90-х годов прошлого века уже имеет в этом вопросе довольно-таки солидный опыт. Еще относительно недавно в российской практике преобладали расчеты в неденежной форме без участия банков, например, векселями, путем бартера и т. д. Экономическая предпочтительность безналичных расчетов в такие периоды не подтверждалась объективными результатами. Выбор способов решения предприятиями экономических проблем склонялся в сторону неденежных расчетов.

Более того, существуют рынки, для которых вообще не свойственны денежные, а тем более, безналичные расчеты по причине отсутствия общепризнанной цены на товары.

Таким образом, приходится согласиться с тем фактом, что существуют не только безналичные расчеты, но также и иные, а именно наличные денежные и неденежные расчеты. Причем, последние играют существенную роль в экономике особенно в период кризисов. Неденежные расчеты наглядно продемонстрировали свою устойчивость, жизнеспособность и размах .

Вообще, расчеты были, есть и будут, а вот безналичные расчеты существуют сравнительно недавно и, к сожалению, регулярно дают сбои, что и является основной составляющей экономических кризисов. Для нынешней ситуации очень важно воспринимать расчеты в более широком смысле, чем принято. В условиях кризиса особую роль приобретают альтернативные формы расчетов .

В более широком смысле трактуют расчеты и представители экономической науки. Во времена финансового кризиса в 1998 году В. Н. Шенаев, определяя особенности денежного обращения в России в период стагфляции, отмечал, что резко суженной оказалась сфера как наличного, так и безналичного денежного обращения. «За всю историю зарубежной экономики нельзя найти примера подобного отечественному, когда деньги обслуживают только 30 % всех платежей, а 70 % приходится на альтернативные формы расчетов, причем 40 % — на бартерный и денежный взаимозачет и 30 % — на квази- или суррогаты денег, которые представлены векселями, чеками и различными видами государственных бумаг (КО, КНО, ГКО, ОФЗ и т. п.)… в самом денежном обращении более 1/3 составляет наличное обращение и около 2/3 — безналичное» .

Одной из форм неденежных расчетов является бартер, феномен которого резко выделяет Россию из числа стран с переходной экономикой.

Бартер — по классическому понятию — это товарообменная сделка, при которой один товар обменивается на другой, равный по стоимости. Отличительной чертой бартера является отсутствие в сделке платежа за поставляемые и получаемые товары в денежном выражении. Стоимость поставляемого товара компенсируется равной стоимостью встречных поставок товара. Бартер — это своего рода купля-продажа, но с оплатой не деньгами, а встречной поставкой товара равной стоимости.

Внешнеторговые бартерные сделки являются разновидностью товарообменных сделок. Российский поставщик за поставляемый экспортный товар получает от иностранного поставщика импортный товар, при этом стоимость товаров эквивалентна.

В ГК РФ бартеру или договору мены посвящена гл. 31 «Мена». Статья 567 ГК РФ дает следующее определение договора мены.

Статья 567. Договор мены

1. По договору мены каждая из сторон обязуется передать в собственность другой стороны один товар в обмен на другой.

2. К договору мены применяются соответственно правила о купле-продаже (главa 30), если это не противоречит правилам настоящей главы и существу мены. При этом каждая из сторон признается продавцом товара, который она обязуется передать, и покупателем товара, который она обязуется принять в обмен.

Однако ст. 568 ГК РФ допускает, что в соответствии с договором мены обмениваемые товары могут быть признаны неравноценными.

Статья 568. Цены и расходы по договору мены

1. Если из договора мены не вытекает иное, товары, подлежащие обмену, предполагаются равноценными, а расходы на их передачу и принятие осуществляются в каждом случае той стороной, которая несет соответствующие обязанности.

2. В случае, когда в соответствии с договором мены обмениваемые товары признаются неравноценными, сторона, обязанная передать товар, цена которого ниже цены товара, предоставляемого в обмен, должна оплатить разницу в ценах непосредственно до или после исполнения ее обязанности передать товар, если иной порядок оплаты не предусмотрен договором.

Определение внешнеторговой бартерной сделки дано в Указе Президента РФ от 18.08.1996 № 1209 «О государственном регулировании внешнеторговых бартерных сделок» (далее — Указ № 1209). В соответствии с п. 1 Указа № 1209 под внешнеторговыми бартерными сделками понимаются совершаемые при осуществлении внешнеторговой деятельности сделки, предусматривающие обмен эквивалентными по стоимости товарами, работами, услугами, результатами интеллектуальной деятельности (далее — бартерные сделки). К бартерным сделкам не относятся сделки, предусматривающие использование при их осуществлении денежных или иных платежных средств. Однако п. 3 Указа № 1209 установлено, что при заключении бартерной сделки выполнение иностранным лицом встречного обязательства способом, не предусматривающим ввоза на таможенную территорию Российской Федерации товаров, работ, услуг допускается лишь при получении разрешения, выдаваемого МВЭС РФ.

Внешнеторговая бартерная сделка но определению, данному в ст. 2 Федерального закона от 08.12.2003 № 164-ФЗ «Об основах государственного регулирования внешнеторговой деятельности» (далее — Закон № 164-ФЗ), это сделка, совершаемая при осуществлении внешнеторговой деятельности и предусматривающая обмен товарами, услугами, работами, интеллектуальной собственностью, в том числе сделка, которая наряду с указанным обменом предусматривает использование при ее осуществлении денежных и (или) иных платежных средств.

Проанализировав определения, данные ГК РФ, Указом № 1209 и Законом № 164-ФЗ можно заметить, что между ними есть определенные несоответствия. Если Указ № 1209 не относит к числу бартерных сделки, при осуществлении которых используются денежные или иные платежные средства, то Закон № 164-ФЗ включает их в состав бартерных сделок .

За 90-е годы бартер в нашей экономике наглядно продемонстрировал свою устойчивость, жизнеспособность и размах. По мнению ряда экспертов, бартерный способ реализации продукции в России в отраслях, производящих высоколиквидную продукцию (нефть, металл и т. п.), являлся практически преобладающим. Априорное отнесение бартера к неэффективным институтам неочевидно. Разумеется, стандартные (денежные) расчеты с покупателями были бы предпочтительнее. В то же время как способ решения предприятиями едва ли не непреодолимых проблем начала 90-х годов бартер не имел альтернатив и играл роль «спасательного круга» для тонущей российской экономики.

Ко второй половине 90-х годов бартер из явления превратился в устойчивый общественный институт. К 1997 году «встраивание» бартера в экономику, в том числе и сопряжение его с денежно-налоговой сферой, оказалось закрепленным в институциональных структурах и процедурах (оценка объема бартера А. Щербаковым и Д. Чернавским — около 90 %) .

Финансовый кризис 2008 возвратил в российскую экономику уже забытое понятие бартера. Бартер XXI века высокотехнологичен (посредниками выступают компьютеры с базами данных) и охватывает он не столько индивидуальных клиентов, сколько бизнес. В сети Интернет появляются специализированные системы бартерного обмена, электронные биржи, где автоматически выстраиваются обменные цепочки с участием десятков предприятий.

Суммарный объем бартерных сделок сейчас растет, несмотря на снижение спроса на ряд товаров. Количество предприятий, которые могут выжить, только прибегнув к бартеру, также увеличивается. Па строительном рынке бартер и вовсе начинает доминировать над денежными сделками. Все большее количество застройщиков, подрядчиков и производителей стройматериалов включается в такую систему расчёта .

При заключении внешнеэкономического бартерного договора каждая из сторон выступает одновременно как в роли продавца, так и в роли покупателя, поэтому бухгалтерский учет по бартерному договору сочетает учет приобретения импортных товаров и учет реализации экспортных товаров.

Большое значение для организации бухгалтерского учета играет оценка товаров, обмениваемых по бартерному контракту.

Для определения цены реализации обратимся к п. 6.3 ПБУ 9/99:

«6.3. Величина поступления и (или) дебиторской задолженности по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, принимается к бухгалтерскому учету по стоимости товаров (ценностей), полученных или подлежащих получению организацией. Стоимость товаров (ценностей), полученных или подлежащих получению организацией, устанавливают исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных товаров (ценностей).

При невозможности установить стоимость товаров (ценностей), полученных организацией, величина поступления и (или) дебиторской задолженности определяется стоимостью продукции (товаров), переданной или подлежащей передаче организацией. Стоимость продукции (товаров), переданной или подлежащей передаче организацией, устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет выручку в отношении аналогичной продукции (товаров)».

Таким образом, по бартерному контракту выручка начисляется но стоимости товаров, которые подлежат получению от иностранного поставщика. Стоимость этих товаров определяется исходя из условий заключенного внешнеторгового контракта.

Для определения цены приобретенных товаров обратимся к п. 10 ПБУ 5/01:

«10. Фактической себестоимостью материально-производственных запасов, полученных по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, признается стоимость активов, переданных или подлежащих передаче организацией. Стоимость активов, переданных или подлежащих передаче организацией, устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных активов.

При невозможности установить стоимость активов, переданных или подлежащих передаче организацией, стоимость материально-производственных запасов, полученных организацией по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, определяется исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах приобретаются аналогичные материально-производственные запасы».

Если пo бартерному контракту приобретаются основные средства, стоимость их определяется в соответствии с п. 11 ПБУ 6/01:

«11. Первоначальной стоимостью основных средств, полученных по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, признается стоимость ценностей, переданных или подлежащих передаче организацией. Стоимость ценностей, переданных или подлежащих передаче организацией, устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных ценностей.

При невозможности установить стоимость ценностей, переданных или подлежащих передаче организацией, стоимость основных средств, полученных организацией по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, определяется исходя из стоимости, по которой в сравнимых обстоятельствах приобретаются аналогичные объекты основных средств».

Как видно из приведенных нормативных документов, полученные товары необходимо принимать к учету но контрактной цене передаваемых товаров, а выручку необходимо отражать но контрактной цене полученных товаров.

Если сторонами производится равноценный обмен и контрактом установлена одинаковая стоимость полученных и переданных товаров, то величина дебиторской и кредиторской задолженности у каждого участника бартерной сделки будет равной.

Важное значение для организации бухгалтерского учета играет и определение перехода права собственности на обмениваемые товары. В практической деятельности чаще других встречаются два варианта.

В соответствии с первым вариантом право собственности переходит к одной из сторон бартерного контракта после исполнения контрагентом обязательств но поставке товаров и перехода риска случайной гибели от поставщика товаров к покупателю, определение же перехода риска случайной гибели товаров производится в соответствии с Международными правилами толкования торговых терминов ИНКОТЕРМС — 2010.

Если бартерным контрактом предусмотрен именно такой порядок перехода права собственности, то импортные товары принимаются к учету на дату перехода риска случайной гибели товаров от иностранного поставщика к российскому покупателю, а начисление выручки и списание товаров, поставляемых взамен, отражается в учете на дату перехода риска случайной гибели товаров от российского поставщика к иностранному покупателю.

В соответствии со вторым вариантом право собственности на товары переходит после исполнения обязательств по поставке товаров обеими сторонами, поэтому списание экспортных товаров и принятие к учету импортных в бухгалтерском учете производится по дате более поздней отгрузки. Если сторонами контракта выбирается такой вариант, то момент перехода права собственности и риска случайной гибели товаров также должен быть оговорен в контракте.

Предположим, что обязательства но поставке товаров по бартерному контракту первым выполнил российский поставщик. В бухгалтерском учете необходимо сделать следующие записи (см. таблицу 1.). В том случае, если обязательства по поставке товаров но бартерному контракту первым выполнил иностранный поставщик, в бухгалтерском учете необходимо сделать такие записи (см. таблицу 2) .

Таблица 1

Корреспонденция счетов

Дебет

Кредит

41,43

Отгружены перевозчику экспортные товары на основании транспортных накладных

60,76

Отражены расходы но реализации экспортных товаров (на основании транспортных накладных, ГТД и т. п.)

Бухгалтерские записи на дату перехода права собственности на товары к российской стороне

07,08,10,41

Приняты к учету импортные товары по стоимости переданных товарно-материальных ценностей

90–1

Начислена выручка за реализованные экспортные товары но стоимости полученных товаров

90–2

Списана фактическая стоимость отгруженных экспортных товаров

Погашена взаимная задолженность по бартерному контракту

07,08,10,41

60,76

Отражены расходы, связанные с приобретением импортных товаров (таможенные платежи, транспортные расходы)

Начислен НДС, подлежащий уплате на таможне (на основании ГТД)

Начислен акциз, подлежащий уплате на таможне (на основании ГТД)

Перечислен НДС, подлежащий уплате на таможне (на основании ГТД)

Перечислен акциз, подлежащий уплате на таможне (на основании ГТД)

Принята к вычету сумма НДС, фактически уплаченная на таможне

Бухгалтерские записи на последнее число месяца

90–7

Списаны расходы по реализации экспортных товаров

90(99)

99 (90)

Определен финансовый результат от реализации экспортных товаров

Таблица 2

Корреспонденция счетов

Добавить комментарий

Ваш адрес email не будет опубликован. Обязательные поля помечены *