Судебно бухгалтерской экспертизы

  • автор:

4 / 5 ( 3 голоса )

Заключение судебно-бухгалтерской экспертизы оформляется в письменном виде, после проведения исследований квалифицированным бухгалтером-экспертом. Для удобства, образец заключения судебно-бухгалтерской экспертизы есть для ознакомления у нас на сайте АНО «Центр бухгалтерских экспертиз».

Документ должен обладать всеми установленными законом реквизитами, а также содержать полную и объективную информацию доказательного характера, выявленную экспертов при проведении исследований. Полнота заключения включает в себя несколько аспектов:

  • всестороннее изучение всех предоставленных материалов дела
  • раскрытие экспертом всех поставленных проблемных вопросов в начале экспертизы
  • подробное описание всех этапов проведения экспертизы с соблюдением научности, логичности, объективности

Вводная часть судебно-бухгалтерской экспертизы включает в себя: название и вид проводимой экспертизы, даты и время ее проведения, органа или лица выдавшего направление на проведение экспертизы, личные данные эксперта и других участников, качественные и количественные данные материалов дела, задачи и вопросы для исследования.

Исследовательская часть включает: описание процесса изучения материалов дела, с указанием методов исследования, установление фактов с аргументированными доказательствами, проводятся расчеты. Многие аспекты исследований зависят от тематики экспертизы.

По образцу заключения судебно-бухгалтерской экспертизы ясно, что в заключении эксперт делает выводы по каждому поставленному перед экспертизой вопросу, максимально ясно и конкретно. Затем документ заверяется подписями и печатями к нему прикладываются все дополнительные материалы (таблицы, графики) и отправляются органу, назначившему судебно-бухгалтерскую экспертизу.

Понятие судебно-бухгалтерской экспертизы

К числу наиболее распространенных судебных экспертиз относятся судебно-экономические экспертизы. Потребность в них возрастает в связи с развитием рыночных отношений, что обусловливает рост числа споров хозяйствующих субъектов.

Необходимость производства экспертиз этого класса вызвана и резким ростом числа преступлений в сфере экономики, видоизменением способов их совершения. В случае возникновения различных конфликтных ситуаций, без которых трудно представить себе хозяйственную деятельность, исправить положение дел может бухгалтерская экспертиза. Это отдельное исследование, проводимое квалифицированными специалистами, целью которого является выяснение реального положения дел в организации.

Проведение бухгалтерской экспертизы направлено на выявление ошибок в ведении документации. Также специалисты производят проверку правомерности действий правоохранительных и налоговых органов, а также аудиторов. А в отдельных случаях имеет место судебно-бухгалтерская экспертиза, назначаемая судебными органами в обязательном порядке. Как добровольная, так и обязательная проверка принимает во внимание квитанции, отчеты и ордера, а также имеющиеся в наличии материалы и оборудование.

Бухгалтерская экспертиза – это одна из форм процессуально-правового установления фактов о гражданских, уголовных и хозяйственных неправомерных действиях. Она проводится в том случае, если необходимы сведения о направлениях и размере финансовых потоков, источниках финансирования, а также причинах резкого изменения финансового состояния предприятия.

Результатом исследования эксперта-бухгалтера выступает заключение, которое является одним из источников доказательств.

Цель и задачи судебно-бухгалтерской экспертизы

Целью судебно-бухгалтерской экспертизы является установление правильности организации бухгалтерского учета и финансовой отчетности, достоверности фактов хозяйственной жизни экономического субъекта для дачи обоснованного заключения по поставленным вопросам.

Основные цели бухгалтерской экспертизы:

– выявление ошибок в оформлении проведенных бухгалтерских операций;

– установление фактов хищений и недостач и выяснение их обстоятельств; проверка качества ревизий;

– установление размера причиненного материального ущерба;

– выяснение реального количества имеющихся материальных объектов; выработка рекомендаций относительно оптимизации налогового и бухгалтерского учета осуществленных хозяйственных операций

Экспертиза объекта направлена на выявление ошибок в первичных документах (накладных, кассовых ордерах и т.д.), в ходе анализа которых специалисты могут получить необходимые данные. Также рассматриваются сводные регистры (карточки счетов, оборотные ведомости и ордера), а также другая отчетность (декларации, балансы, отчеты о прибылях и убытках).

Судебно-бухгалтерская экспертиза всегда назначается и проводится в соответствии с национальным законодательством. При этом она может быть назначена только следователем или судьей. Ее результаты считаются судебным доказательством и не могут быть заменены протоколом допроса или любым другим документом.

Главной задачей государственных судебных экспертиз является оказание содействия судам, судьям, органам дознания, лицам, производящим дознание, следователям в установлении обстоятельств, подлежащих доказыванию по конкретному делу, посредством разрешения вопросов, требующих специальных знаний в области науки, техники, искусства или ремесла.

На основе главной задачи осуществляется конкретизация задач для различных видов экспертиз. Применительно к судебно-бухгалтерской экспертизе указанная задача конкретизируется на общие, типичные и частные задачи.

Общей задачей судебно-бухгалтерской экспертизы является оказание содействия органам дознания, следователям, суду в установлении обстоятельств, подлежащих доказыванию по конкретному делу, путем разрешения вопросов, требующих специальных знаний в области бухгалтерского учета и анализа хозяйственной деятельности.

Типичные задачи судебно-бухгалтерской экспертизы свойственны данному виду экспертиз и направлены на исследование записей бухгалтерского учета для установления наличия или отсутствия его искажения в различных видах экономической деятельности.

Частные задачи судебно-бухгалтерской экспертизы характеризуют конечную цель и условия ее достижения.

Методы судебно-бухгалтерской экспертизы

Данные задачи реализуются путем постановки определенных вопросов эксперту-бухгалтеру в зависимости от объектов бухгалтерского учета (хозяйственных операций, событий хозяйственной жизни экономического субъекта). Их можно разделить на четыре группы.

К первой относятся вопросы установления обоснованности оприходования и списания товарно-материальных ценностей и денежных средств. По данной группе осуществляются:

– проверка и установление факта и размера недостачи или излишков товарно-материальных ценностей, денежных средств, а также времени и места возникновения недостачи. Определяя период и место образования недостачи или излишков, эксперт-бухгалтер может определить и лицо, несущее материальную ответственность за ценности на данном предприятии, что имеет большое значение для правильного разрешения уголовного или гражданского дела;

– проверка документальной обоснованности списания сырья, материалов, готовой продукции и товаров. При этом может быть выявлено списание на производство сырья и материалов, в действительности похищенных со складов. Эксперт — бухгалтер определит это путем исследований операций производства в случае отпуска готовой продукции не по назначению, указанному в документах поставщика, анализа документов, находящихся у получателя;

– установление фактов перерасхода фонда заработной платы и сметных ассигнований, неправомерного использования банковских ссуд, неправильного исчисления налогов, нарушения кассовой дисциплины и т.п.

Ко второй группе относится установление:

– фактов наличия или отсутствия материальных ценностей и денежных средств;

– места и времени образования излишков (недостач) материальных ценностей и денежных средств, их размеры;

– способов искажения бухгалтерских данных с целью изменения статистических данных, результатов ревизий, аудиторских проверок и др.

Третья группа задач – определение правильности ведения бухгалтерского учета, отчетности и организации финансового контроля в целях:

– соответствия отраженных в бухгалтерских документах хозяйственных операций требованиям действующих нормативных правовых актов;

– установления размера материального ущерба, причиненного должностными и иными лицами в результате совершенных нарушений и злоупотреблений;

– выявления в процессе анализа недостатков в системе бухгалтерского учета и отчетности. В ряде случаев обвиняемые материально ответственные лица дают объяснения о том, что инкриминируемые им недостачи товарно-материальных ценностей или денежных средств образовались в результате ошибок в учете. Эксперт-бухгалтер должен проверить объяснения и установить действительные размеры недостач, с одной стороны, и состояние бухгалтерского учета – с другой. Так как нарушения правил бухгалтерского учета и отчетности нередко способствуют совершению злоупотреблений и умышленному сокрытию их последствий, выявление подобных нарушений – одна из важнейших задач эксперта-бухгалтера;

– установления правильности (или ошибочности) методики проведения документальной ревизии и выявления недостатков при осуществлении предварительного, текущего и последующего финансового контроля.

К четвертой группе относится установление круга лиц, в ведении которых находились товарно-материальные ценности и денежные средства, а также лиц, ответственных за нарушение правил ведения учета и контроля, несоблюдение которых установлено в процессе производства экспертизы.

При решении этой задачи в процессе судебно-бухгалтерской экспертизы устанавливаются:

– круг материально ответственных лиц, которым в соответствии с договором (индивидуальной, коллективной ответственности) были вверены в подотчет материальные ценности и денежные средства;

– перечень должностных лиц, в обязанности которых входит контроль за ведением бухгалтерского учета;

– перечень лиц, осуществляющих внутренний контроль за совершением экономических операций в соответствии со ст. 20 Закона № 402 и с внутренними документами экономического субъекта.

Каждая частная экспертная задача должна конкретизироваться применительно к конкретным обстоятельствам дела.

Бухгалтерская экспертиза взаимосвязана с другими видами экспертиз, поэтому для решения определенных задач может потребоваться проведение других экономических экспертиз или комплексных экспертиз. В процессе исследования бухгалтерских и иных документов и решения частных задач эксперт-бухгалтер может выявить условия, которые способствовали совершению злоупотреблений.

При этом он в пределах своей компетенции должен разработать предложения по их ликвидации. Ответы на экспертные задачи посредством реконструкции могут воссоздавать отдельные отсутствующие в учетных документах показатели (записи) или корректировать значения показателей, искаженные в процессе ведения учета. При производстве судебно — бухгалтерской экспертизы могут решаться также вопросы профилактического характера, например, какие недостатки в ведении учета могли способствовать сокрытию или совершению преступления? Судебно-бухгалтерская экспертиза считается назначенной со дня вынесения соответствующего определения суда или постановления судьи, лица, производящего дознание, следователя или прокурора. После этого к делу подключается эксперт-бухгалтер.

В процессе осуществления уголовного судопроизводства дознаватель, следователь, судья не вправе отказать подозреваемому, обвиняемому и его защитнику, а также потерпевшему и его представителю в производстве экспертизы и других следственных действий по собиранию доказательств, если обстоятельства, об установлении которых они ходатайствуют, могут иметь значение для дела (ст. 119-122 УПК РФ).

Обвиняемый вправе давать пояснения относительно проведенной экспертизы, знакомиться с ее результатами и предоставлять новые документы. При появлении новых документов и показаний, которые ранее не были объектами проведенной экспертизы, требуется их дополнительное исследование.

В соответствии с ч. 1 ст. 207 УПК РФ дополнительная судебно-бухгалтерская экспертиза назначается при недостаточной ясности или полноте заключения первичной экспертизы, а также возникновении новых вопросов в отношении ранее исследованных обстоятельств уголовного дела.

Дополнительная экспертиза назначается с соблюдением общих требований. Следователь выносит мотивированное постановление и предоставляет эксперту дополнительные материалы, к которым относятся новые бухгалтерские документы, результаты следственных действий и др.

В постановлении о назначении дополнительной экспертизы указываются основания, обусловившие необходимость ее производства; раскрывается, в чем конкретно состоит недостаточная ясность или полнота заключения первичной экспертизы; приводятся данные, являющиеся основой для необходимости расширения экспертного задания; отмечается, какой эксперт и по каким вопросам проводил первичное исследование, какие выводы им сделаны и какие обстоятельства, имеющие значение для дела, остались неисследованными; на какие дополнительные вопросы необходимо дать ответ в заключении.

Суд по ходатайству сторон или по собственной инициативе может назначить повторную или дополнительную экспертизу при наличии противоречий между заключениями экспертов, которые невозможно преодолеть в судебном разбирательстве путем их допросов (ч. 4 ст. 283 УПК РФ).

При производстве дополнительной судебно-бухгалтерской экспертизы участники уголовного судопроизводства обладают такими же правами, как при производстве первичной экспертизы.

Дополнительная экспертиза обычно проводится тем же экспертом, который давал первичное заключение. Это позволяет сократить сроки производства экспертизы, максимально обеспечить полноту исследования и всестороннюю оценку полученных материалов. Вместе с тем в случаях недостаточной ясности, обоснованности, полноты заключения или сомнения в его правильности следователь, судья могут поручить проведение дополнительной экспертизы другому эксперту или группе экспертов.

Повторная судебно-бухгалтерская экспертиза (ч. 2 ст. 207 УПК РФ) может быть назначена при возникновении сомнений в обоснованности заключения эксперта-бухгалтера, или противоречий в выводах эксперта, или разногласий в комиссии экспертов.

Цель повторной экспертизы заключается в исследовании тех же материалов дела (в том числе дополнительно представленных) с применением тех же либо более совершенных методов для подготовки ответов на вопросы, ранее разрешенные первичной экспертизой.

Основанием для назначения повторной экспертизы являются следующие случаи:

  • – первичное исследование проводил эксперт, подлежащий отводу;
  • – эксперт в ходе первичной экспертизы не произвел все необходимые исследования; нарушены процессуальные нормы при производстве первичной экспертизы;
  • – первоначальное заключение находится в противоречии с документами и материалами дела и составлено лицом, квалификация которого вызывает сомнения;
  • – при первоначальной экспертизе исследованы не все предъявленные документы и материалы;
  • – по окончании работы эксперта у следователя появились новые материалы, противоречащие первоначально исследованным и положенным в основу заключения.

Повторная экспертиза поручается новому эксперту. В соответствующем постановлении должны быть указаны мотивы ее назначения. Кроме того, на разрешение повторной экспертизы может быть поставлен вопрос о том, правильной ли была методика первоначальной экспертизы.

В случае если выводы повторной экспертизы не совпадают с выводами ранее проведенной первичной экспертизы, эксперт должен в исследовательской части заключения объяснить причины имеющихся расхождений.

Кроме дополнительной и повторной экспертиз уголовно-процессуальным законодательством для восполнения пробелов в ранее проведенном исследовании предусматривается назначение комиссионных и комплексных экспертиз (ст. 200 и 201 УПК РФ). Данные виды экспертиз распространены на практике и нашли законодательное закрепление в ст. 21-23 Закона № 73. Необходимость их назначения вытекает из особенностей объектов исследования, вызывающих необходимость участия нескольких специалистов или применение различных отраслей знаний.

Комиссионная экспертиза обусловлена участием в исследовании одного объекта нескольких экспертов одной специальности. Она назначается следователем, судом, если они полагают, что комиссионное исследование будет способствовать всесторонности и объективности заключения. Например, такая экспертиза может быть назначена в случае сложности задания. При этом формулировка вопросов для данной экспертизы может быть иной или более расширенной.

К проведению комиссионной экспертизы может быть привлечен эксперт, участвующий в проведении первичной экспертизы. Его участие способствует полноте и всесторонности исследования материалов, объективности их анализа и оценки результатов, достоверности и точности выводов.

Каждый член комиссии проводит исследование в полном объеме, после этого все участвующие эксперты совместно анализируют полученные результаты, и если они приходят к общему мнению, ими составляется единое заключение, которое подписывается всеми участниками. При проведении данной экспертизы эксперт по вопросам, вызвавшим разногласия с выводами других экспертов, дает отдельное заключение, за которое несет ответственность (ч. 2 ст. 200 УПК РФ).

Комиссия экспертов согласует между собой цели, последовательность и объем предстоящих исследований. Работая в комиссии, один из экспертов может выполнять обязанности эксперта- организатора, но при этом его процессуальная функция не отличается от функций остальных экспертов.

Аннотация: в данной статье будут рассмотрено понятие судебно-бухгалтерской экспертизы, основные задачи. Приведена основная система методов и их классификация.
Ключевые слова: понятие, задачи, классификация, методы, судебно-бухгалтерская экспертиза.

В динамично развивающемся мире особую актуальность приобретает соблюдение административного, уголовного, гражданского и трудового законодательства. Недостаточная разработка различных законодательных актов позволяют нарушать установленный правопорядок без понесения существенных последствий. Для исключения таких ситуаций эксперты стали использовать судебно-бухгалтерскую экспертизу, которая позволяет выявить экономические нарушения и предотвратить их дальнейшее повторение, посредством анализа цифровых данных, отраженных в бухгалтерской и иной документации.

Под судебно-бухгалтерской экспертизой понимается процессуальная деятельность специалиста в области бухгалтерского учета, состоящая в производстве по поручению правоприменителя – субъекта расследования или суда исследований различных объектов хозяйственно-финансовой деятельности и дачи им заключений по специальным вопросам, поставленным специалистом. Судебно-бухгалтерская экспертиза назначается следователем, дознавателем, судом, лицом или органом, рассматривающим дело об административном правонарушении.

Предмет судебно-бухгалтерской экспертизы составляют факты и обстоятельства уголовного, гражданского или административного дела, устанавливаемые в соответствии с определенным процессуальным законодательством порядком, экспертом, сведующим в теории и практике бухучета, контроля и анализа финансово-хозяйственной деятельности путем анализа документов первичного учета, записей в учетных регистрах и отчетности. Предмет определяется содержанием тех задач, которые он решает в процессе уголовного или гражданского судопроизводства, производства по делам об административном правонарушениях

Задачи судебно-бухгалтерской экспертизы предполагают раз­решение вопросов по установлению:

1) фактических данных, связанных с недостачей либо излиш­ками товарно-материальных ценностей, денежных средств и сум­мой материального ущерба;

2) правильности документального оформления операций при­ема, хранения, реализации товарно-материальных ценностей и де­нежных средств;

3) соответствия отражений в бухгалтерских документах, хозяй­ственно-финансовых операций требованиям бухгалтерского учета и отчетности к действующим нормативным актам;

4) обоснованности оприходования отпуска и списания готовой продукции, товаров, денежных средств;

5) документального обоснования размера сумм по искам и кру­га лиц, за которыми числились товарно-материальные ценности или денежные средства.

В процессе проведения экспертизы экспертом применяются различные методы, для достижения поставленных целей и выполнения задач.

Методы экспертизы – это совокупность приемов, с помощью которых эксперт-бухгалтер изучает предмет судебно-бухгалтерской экспертизы.

Методы судебно-бухгалтерской экспертизы можно условно разделить на общие и специальные. К первым относятся общенаучные методы, которые основываются на общепринятых подходах к исследованию. К общенаучным методам принято относить следующие методы:

  • Анализ – прием исследования, который предполагает изучение предмета путем его мысленного или практического расчленения н составные объекты и анализ каждой части отдельно в рамках единого целого;
  • Синтез – метод изучения объекта в целостности, единстве и взаимосвязи его частей;
  • Индукция – прием, представляющий собой умозаключения от частных факторов к общим выводам;
  • Дедукция – исследование состояния объекта в целом, то есть от умозаключение от общего к частному;
  • Аналогия – познание одних объектов на основании их сходства с другими;
  • Моделирование – изучение самого объекта и создание модели, которая содержит существенные черты и признаки оригинала;
  • Абстрагирование – прием мысленного отвлечения от конкретных объектов к отвлеченным понятиям;
  • Конкретизация – исследование объекта во всей их разносторонности, многообразии;
  • Системный анализ — изучение объекта как совокупности элементов, образующих систему;
  • Функционально-стоимостной анализ – изучение объекта на стадии инженерной или технологической организации производства.

К специальным методам судебно-бухгалтерской экспертизы относятся расчетно-аналитические и документальные методы. К расчетно-аналитическим относят аналитические процедуры, которые использует эксперт-бухгалтер в экспертном производстве. Применение данного метода позволит установить общее состояние объектов, подвергающихся экспертному исследованию. На ряду с первым методом эксперт-бухгалтер также использует документальные методы:

  • экономический анализ – система приемов раскрытия и определения причинно-следственных связей;
  • статистический расчет – методы, позволяющие определить количественные величины и качественные характеристики исследуемых объектов;
  • экономико-математический метод – оптимизирует производственную структуру, систему управления финансового результата и объема выпуска;
  • проверка арифметических расчетов – представляет проверку точности арифметических расчетов в первичных документах и бухгалтерских записях;
  • проверка соблюдения правил учета отдельных хозяйственных операций – контроль порядка организации учета работ.

Не углубляясь в классификацию методов, можно выделить те из них, которые в основном применяются на практике:

1.арифметическая проверка

2.взаимная сверка бухгалтерских регистров

3.нормативная проверка хозяйственных операций

4.анализ взаимосвязи данных, отраженных в исследуемых объектах (логическая сверка)

5.экономический анализ

Арифметическая проверка представляет проверку правильности выведенных итогов в документе путем пересчета показателей данного документа.

Метод взаимной сверки бухгалтерских регистров использует любое сочетание документов, которые напрямую или косвенно представляют проверяемую операцию.

Нормативная проверка хозяйственной операции заключается в выявлении соответствия отражения ее в учетных документах требованиям законодательства.

Анализ взаимосвязи данных выявляет области учета в которых чаще всего могут быть допущены ошибки.

Экономический анализ допускает применение таких приемов, как сравнение, расчет абсолютных и относительных величин и т.д.

Таким образом, классификация методов судебно-бухгалтерской экспертизы сложная и достаточно емкая, но на практике экспертом-бухгалтером используются не все они, а только те которые в достаточном объеме позволят изучить имеющийся материал и сделать достоверные выводы по анализируемой ситуации, выявить имеющиеся нарушения. Методы судебно-бухгалтерской экспертизы позволяют систематизировать всю информацию и тем самым упрощают работу эксперта, позволяют при необходимости проверить качество его работы и поставленного заключения, исключить извлечение собственной выгоды. Следует отметить, что применять ли тот или иной метод решается экспертом самостоятельно на начальном этапе проверки, в зависимости от целей и задачей, которые поставлены перед ним.

Список литературы:

СУДЕБНО-БУХГАЛТЕРСКИЕ

ЭКСПЕРТИЗЫ

ОСОБЕННОСТИ ПРЕДМЕТА СУДЕБНО-БУХГАЛТЕРСКОЙ ЭКСПЕРТИЗЫ В СОВРЕМЕННЫХ УСЛОВИЯХ

С.А. Звягин,

кандидат экономических наук, доцент кафедры экономики Воронежского института МВД России

В современных условиях следственные, судебные органы и контрольно-ревизионные службы нуждаются в получении достоверной информации о хозяйственной деятельности исследуемых экономических субъектов. Это необходимо для того, чтобы, руководствуясь нормами уголовного и административного права, правильно квалифицировать эту деятельность. В частности, следствию и суду в таких случаях необходимо установить:

какие доходы от предпринимательской и хозяйственной деятельности получены за период, когда этой деятельностью руководило обвиняемое лицо;

как под влиянием подследственного или подсудимого лица использовались эти доходы, все ли доходы использовались для осуществления предпринимательской деятельности, выполнения обязательств перед партнерами и государством; какой ущерб и каким способом причинен обвиняемым лицом собственникам и государству и др.

Немаловажное значение с позиций науки и практики имеет трактовка содержания предмета судебно-бухгалтерской экспертизы. Однако необходимо констатировать, что в современной экономической и юридической литературе существуют различные подходы к определению предмета судебно-бухгалтерской экспертизы. Как показывает проведенный анализ подходов к этому вопросу, трактовка содержания предмета судебно-бухгалтерской экспертизы в большинстве случаев имеет один недостаток: это — неполный учет особенностей в связи с проводимой экономической реформой, вообще, и реформированием бухгалтерского учета, в частности.

Под предметом судебно-бухгалтерской экспертизы следует понимать выявление и исследование фактов необъективного и недостоверного отражения в системе бухгалтерского учета и отчетности хозяйственных операций, ставших объектом расследования и рассмотрения правоохранительными или судебными органами, требующих специальных познаний специалиста для установления истины и выдачи адекватного экспертного заключения.

С определением предмета экспертизы тесно связан вопрос об уровне профессиональной компетенции эксперта-бухгалтера. Поскольку предметом бухгалтерской экспертизы являются хозяйственные операции, получившие отражение (в том числе и искаженное) в системе бухгалтерского учета и данных отчетности, эксперт-бухгалтер должен обладать глубокими знаниями в области бухгалтерского учета и методики ревизионного контроля, он также должен быть компетентен в вопросах уголовного и гражданского права, особенно в части производства экспертиз. Для эксперта-бухгалтера, как для специалиста, чаще других работающего в условиях учетных несоответствий, безусловно, необходимы и знания в области судебной бухгалтерии, которую в этом смысле нередко считают теорией бухгалтерской или судебно-бухгалтерской экспертизы.

Знания бухгалтера-эксперта при установлении истины «в равной степени необходимы как субъектам собственности, так и правосудию. Правоохранительные и судебные органы нуждаются в исследовании следующих обстоятельств, соответствующих экономической стороне преступления. К числу основных обстоятельств такого рода следует отнести: • во-первых, современные экономические отношения и принципы хозяйствования как объект

преступного посягательства;

• во-вторых, доходы и другие средства, нашедшие отражение в бухгалтерском учете и отчетности, их распределение между собственниками имущества и государством как предмет преступного посягательства;

• в-третьих, исполненная воля лица, распоряжающегося доходами и другим имуществом организации, направленная на удовлетворение собственных материальных интересов в ущерб интересам других собственников и государства, соответствующая объективной стороне состава преступления;

• в-четвертых, несоблюдение требований государства по организации и контролю за ведением бухгалтерского учета и составлением отчетности под воздействием собственного материального интереса при пренебрежении интересами других собственников и государства, соответствующее субъективной стороне состава, преступления (вина в форме прямого умысла, мотив, цель);

• в-пятых, материальные (имущественные) последствия как ущерб, причиненный собственникам имущества и государству и обусловленный деяниями (действием или бездействием) лица, распоряжающегося доходами и другим имуществом организации.

Исходя из названных выше обстоятельств, предмет судебно-бухгалтерской экспертизы должен базироваться на доказывании и подлежащих доказыванию фактических обстоятельств деятельности организации или конкретного предпринимателя. Нацеленная на предмет доказывания, судебно-бухгалтерская экспертиза является самостоятельным источником доказательств. Судебно-процессуальным законодательством определено содержание доказательств по гражданским и уголовным делам, которые решаются органами дознания, следствия и судами. В числе доказательств предусмотрены выводы экспертов, составленные по решениям правоохранительных органов. Выводы эксперта-бухгалтера являются самостоятельным видом доказательства по гражданским и уголовным делам, но правоохранительные органы проверяют их обоснованность и достоверность другими доказательствами, собранными в процессе расследования дела. К уголовному делу приобщаются документы, которые сами являются доказательствами, если обстоятельства и факты, в них изложенные, имеют значение для уголовного дела.

Документы, сведения и записи, которые исследует эксперт-бухгалтер, должны отвечать определенным требованиям как источники формирова-

ния доказательной базы при расследовании экономических преступлений. Согласно существующему мнению документы, исследуемые экспертизой, должны отвечать требованиям допустимости и от-носимосги доказательств.

Допустимость доказательств означает строгое соблюдение процессуальных правил при сборе доказательств (законность источника доказательства), законность способов получения и закрепления фактических данных уполномоченными на то лицами.

Относимость характеризует содержание доказательства и означает внутренне присущее доказательству свойство, в силу которого сведения о фактах (фактические данные), используемые для выяснения обстоятельств, подлежащих доказыванию, имеют значение для правильного разрешения уголовного дела.

Соблюдение всех названных выше требований дает возможность использовать имеющиеся в распоряжении эксперта-бухгалтера документы и сведения в качестве объектов экспертного бухгалтерского исследования.

Эксперту-бухгалтеру по всем объектам исследовать и иным материалам дела, включая протоколы допросов, других следственных и судебных действий, целесообразно удостовериться, что сведения (записи), относящиеся к предмету экспертизы, одновременно относятся к финансово-хозяйственной деятельности исследуемого экономического субъекта.

В соответствии с правилами уголовного процесса доказательствами признаются любые фактические данные. Поэтому эксперту-бухгалтеру следует самостоятельно проверять соответствие фактам хозяйственных операций имеющихся в деле сведений о фактах, относящихся к предмету экспертизы, или достоверность исходных данных, на которых строится его исследование, доступными ему средствами экономического анализа. Если для проверки достоверности исходных данных недостаточно сведений, являющихся объектами экспертизы, достоверность исходных данных, как показала практика, необходимо проверять другими следственными действиями, например допросами.

В случае возникновения сомнений в допустимости, относимости и достоверности документов или невозможности проверить их также средствами экономического анализа эксперту следует обратиться с ходатайством к следователю с целью проверки этих документов следственными действиями. С этой целью необходимо прибегнуть к выемке первых экземпляров платежных поручений в банке, обслуживающем исследуемый объект, допросу бухгалтера, кассира и (или) лиц, которые вели записи неофициального учета, относящиеся к предмету экспертизы, и др.

Документы, содержащие сведения, которые от-

носятся к предмету судебно-бухгалтерской экспертизы, могут быть изъяты или до процессуального решения о возбуждении уголовного дела, или после начала уголовно-процессуальной деятельности, в ходе обыска или выемки.

Постановление об изъятии документов должно предшествовать постановлению следователя о возбуждении уголовного дела. До начала производства экспертизы эксперт должен убедиться в том, что соблюдены следующие требования:

• об изъятии представленных на экспертизу документов указывается в протоколе изъятия, приобщенном к материалам уголовного дела;

• представленные на экспертизу документы числятся в специальной описи изъятых документов; опись изъятых документов должна быть составлена с фиксированием их содержания. При производстве выемки и обыска следователь

iНе можете найти то, что вам нужно? Попробуйте сервис подбора литературы.

должен строго ограничиваться изъятием предметов и документов, которые могут иметь отношение к делу. Все изымаемые предметы и документы в случае необходимости упаковываются и опечатываются на месте выемки или обыска.

Эксперт-бухгалтер также должен убедиться, что представленные ему на экспертизу документы и предметы изъяты при обыске по мотивированному постановлению следователя и с санкции прокурора. При этом необходимо обратить внимание на следующие обстоятельства:

• документы и другие носители информации, содержащие относящиеся к предмету экспертизы сведения и записи, должны быть приобщены к делу в качестве доказательств на основании постановления следователя;

• следственными действиями подтверждено, что информация, содержащаяся в вещественных доказательствах, относится к деятельности исследуемой организации и является полностью достоверной;

• следственными действиями установлен источник записей (сведений), содержащихся на предметах, приобщенных к делу в качестве вещественных доказательств (т. е. известно лицо, которое вело эти записи).

К предмету бухгалтерской экспертизы по уголовным делам о преступлениях в сфере экономики, по мнению автора, можно отнести:

• объемные показатели результатов финансово-хозяйственной деятельности организации, сложившиеся под влиянием распоряжения собственностью (доходами и другим имуществом) со стороны собственника;

• факты недостоверного отражения в первичных документах, бухгалтерском учете и отчетности содержания операций и фактических результа-

тов деятельности организации;

• факты использования средств других собственников и кредиторов на цели, не связанные с деятельностью организации (личные цели распорядителя средствами);

• факты неуплаты налогов вследствие расходования средств, соответствующих неуплаченным налогам, на другие цели деятельности организации или личные цели распорядителя средствами;

• факты нанесения материального ущерба юридическим и физическим лицам.

Не менее важным является вопрос об объектах бухгалтерской экспертизы.

Основными объектами бухгалтерской экспертизы являются:

а) вещественные доказательства;

б) документальные доказательства, содержащие относящиеся к предмету экспертизы исходные данные;

в) протоколы следственных и судебных действий;

г) акты ревизий производственной и финансово-хозяйственной деятельности;

д) акты документальных проверок соблюдения налогового законодательства;

е) акты аудиторских проверок и аудиторские заключения.

В настоящее время существует два подхода к классификации объектов бухгалтерской экспертизы. Суть первого подхода заключается в том, что объекты группируются по степени сложности. К простым объектам экспертизы относят те объекты, которые состоят из нескольких элементов, прямо и непосредственно связанных между собой. Сложные объекты имеют неопределенную структуру, которая требует для определения конкретизирующих ее элементов предварительного исследования.

Не отрицая наличия определенной рациональности в таком подходе, можно отметить, что он не в полной мере учитывает специфику современного состояния учетного процесса, обусловленную рыночной ориентацией экономической реформы. Кроме того, данный подход страдает некоторой односторонностью.

Содержание второго подхода сводится к разделению объектов исследования эксперта-бухгалтера на общие и специальные, что также не позволяет правильно и в полном объеме охватить все объекты и всю информацию, находящиеся в распоряжении эксперта-бухгалтера.

Опираясь на анализ существующих в литературе позиций и точек зрения с учетом особенностей современной практической действительности, можно констатировать, что все объекты бухгалтерской экспертизы можно объединить в четырех группах (см. таблицу).

Классификация объектов экспертного бухгалтерского исследования

Группы объектов Состав группы объектов

Основные Первичные бухгалтерские документы, в том числе материалы инвентаризаций. Сводные бухгалтерские документы. Документы учетного оформления. Формы периодической отчетности. Записи в регистрах синтетического и аналитического учета

Вспомогательные Документы оперативного учета. Документы неофициального учета. Деловая переписка. Документы по учету кадров

Факультативные Акты документальных ревизий. Заключения экспертов других видов экспертиз. Аудиторские заключения. Протоколы изъятия документов и постановления о приобщении их к делу. Протоколы допросов обвиняемых, свидетелей и очных ставок. Протоколы обысков и выемок

Смешанные • Документы банковских организаций. Документы контрагентов. Материалы налоговых проверок. Материалы досье органов федеральной службы налоговой полиции

iНе можете найти то, что вам нужно? Попробуйте сервис подбора литературы.

К первой группе объектов, названных нами основными, относятся материалы, ставшие предметом непосредственного исследования экснерта-бухгал-тера. Рассмотренные основные объекты имеют общее свойство — они представляют собой источники учетных сведений о хозяйственной деятельности предприятий. Поэтому эксперт-бухгалтер может исследовать внешние признаки таких объектов (их форму, правильность заполнения и т. п.), содержание каждого объекта в отдельности и содержание учетных сведений, вытекающих из совокупности различных основных объектов.

При исследовании вспомогательных объектов в их содержании и в вытекающих из них учетных сведений мо1уг быть выявлены признаки злоупотреблений. В этом отношении они аналогичны документам бухгалтерского учета. Так, для исследования данных, вытекающих из документов неофициального или оперативного учета, применяются такие документальные методические приемы, как встречная проверка, контрольное сличение и др.

Материалы факультативных объектов во многом определяют содержание и методику исследования основных и вспомогательных объектов. Они не являются средствами учетной регистрации и не служат основанием для записей в бухгалтерском учете. Вместе с тем некоторые сведения, изложенные в перечисленных материалах факультативных объектов, могут обладать определенными свойствами, выявляемыми экспертом-бухгалтером. Именно такие сведения и являются нередко объектами его исследования.

Информация, полученная из материалов смешанных объектов, может подтверждать или опро-

вергать выдвинутые экспертом-бухгалтером гипотезы, а также может служить источником для получения дополнительной справочной информации. Как правило, подобная информация может иметь место в результате следственных действий, предпринятых правоохранительными органами в ходе экспертных бухгалтерских исследований в качестве встречной проверки или до начала проведения экспертных процедур.

Общим требованием, предъявляемым к исследуемым бухгалтерской экспертизой объектам, могут служить критерии существенности, которые в свою очередь можно подвергнуть количественному и качественному измерениям.

Для отражения в предмете бухгалтерской экспертизы главного свойства необходимо исследовать совокупность однотипных объектов, определить их свойство относительно цели экспертизы. На основании данных предыдущего исследования этой совокупности находят объект экспертизы, содержащий в себе все основные свойства многих реальных элементов. Так, например, определяя качество проведенной ревизии производственной и финансово-хозяйственной деятельности, экспертиза, прежде всего, рассматривает акт ревизии, по которому устанавливает факт участия в ее проведении лиц, против которых возбуждены уголовные или гражданские дела, их пояснения обстоятельств, расследуемых правоохранительными органами. Это позволяет эксперту-бухгалтеру определить направление дальнейшего экспертного исследования.

Каждый объект исследования окружает среда, с которой он взаимодействует. Задача экспертизы

— выявить факторы, влияющие на поведение исследуемого объекта, выделить из них существенные и несущественные, сосредоточить усилия экспертного исследования на существенных факторах. Критерии отбора существенных факторов определяются целью экспертизы и уровнем собранных доказательств по расследуемому делу. Отбор существенных факторов, воздействующих на объект исследования, имеет большое практическое значение, так как влияет на степень достоверности результатов экспертизы. Если какой-либо существенный фактор не будет учтен, то выводы экспертизы окажутся ошибочными, недостоверными и неполными.

После определения объекта экспертизы и факторов, влияющих на его поведение, целесообразно установить его параметры, т. е. полноту изучения объекта в соответствии с заданиями на проведение экспертизы.

Исходными данными, относящимися к предмету экспертизы, являются сведения и записи о фактах совершения операций, о принятом в организации порядке ведения бухгалтерского учета и документооборота. Исходными данными не являются содержащиеся в материалах дела сведения о результатах финансово-хозяйственной деятельности экономических субъектов, об экономическом содержании операций, о неуплаченных налогах, нарушении правил

бухгалтерского учета и отчетности. Эксперт устанавливает эти данные самостоятельно. Для их проверки назначается судебно-бухгалтерская экспертиза.

Предмет бухгалтерской экспертизы по возбужденным делам о преступлениях в сфере экономики соответствует требованиям уголовно-процессуаль-ного закона. Поэтому предмет судебно-бухгаптер-ской экспертизы не соответствует целям и задачам административного, гражданского и арбитражного судопроизводства, регламентируемого соответствующими отраслями процессуального нрава.

Гражданское и арбитражное судопроизводство охватывает сферу гражданско-правовой (финансово-правовой) ответственности хозяйствующих субъектов и не затрагивает основания уголовной ответственности за преступления в сфере экономики. Так, предметом разбирательства налоговых споров в арбитражных судах является правомерность действий государственных контролирующих органов. Задачей арбитражных судов является защита законных имущественных интересов налогоплательщиков.

Следовательно, необходимо отличать предмет бухгалтерской экспертизы по уголовным делам от предмета как государственного, так и негосударственного контроля за организацией и ведением бухгалтерского учета и отчетности, соблюдением налогового законодательства.

Добавить комментарий

Ваш адрес email не будет опубликован. Обязательные поля помечены *